Регулирование аудиторской деятельности

    Аудиторские организации обязаны вычислять  уровень существенности, беря определенную долю от каких-либо базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. При этом могут использоваться как базовые показатели текущего года, так и усредненные показатели текущего и предшествующих лет, а также любые расчетные процедуры, которые могут быть формализованы. Допускается как единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, так и набор разных значений уровня существенности, каждый из которых должен быть предназначен для оценки какой-то определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности. Для нахождения уровня существенности можно использовать следующую таблицу:

    Уровень существенности рассчитывается следующим образом. По итогам финансового года в экономическом субъекте, подлежащем проверке, определяются финансовые показатели, перечисленные в первом столбце таблицы. Их значение может быть занесено во второй столбец в тех денежных единицах, в которых подготовлена бухгалтерская отчетность. От этих показателей берутся процентные доли, приведенные в третьем столбце таблицы, и результат заносится в четвертый столбец.

    Допускается, что часть показателей включить в таблицу не удастся. Например, предприятие  может не иметь прибыли по итогам года либо может иметь небольшую прибыль, которая, по мнению аудитора, с учетом анализа показателей за предыдущие годы является нехарактерной для данного предприятия. Предприятие может не иметь реализации, если это бесприбыльное, некоммерческое предприятие либо организация, которая финансируется в основном не за счет выручки от реализации товаров, работ, услуг. В этих случаях в соответствующих клетках таблицы могут быть поставлены прочерки.

    Аудитор должен проанализировать числовые значения, записанные в четвертом столбце. В том случае, если какие-либо значения сильно отклоняются в большую и (или) меньшую сторону от остальных, он может отбросить такие значения. На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которую можно для удобства дальнейшей работы округлить, по так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем па 20% в ту или иную сторону от среднего значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе.

    Процедура нахождения уровня существенности, все  арифметические расчеты, усреднения, округления и причины, па основании которых аудитор исключил какие-либо значения из расчетов, должны быть отражены в рабочей документации проверки. Конкретное значение уровня существенности должно быть одобрено по окончании этапа планирования аудита руководителем аудиторской проверки.

    Данный  порядок приведен для образца  и имеет рекомендательный характер. Аудиторские фирмы должны с учетом обязательных требований правила (стандарта) разработать собственный порядок нахождения уровня существенности.

    Концепция существенности (значимости) практически  необходима как в аудите, так и в бухгалтерском учете. Позволять несущественным вопросам усложнять финансовые отчеты и вносить в них беспорядок в процессе неэффективно, кроме того, это отвлекает внимание пользователя от важных вопросов, отраженных в этих отчетах. Суждения о материальности влияют па планирование аудиторской проверки и оценку ее результатов, являются решающими в определении того, правильно ли представлены финансовые отчеты. В суждение, вынесенное в результате аудиторской проверки, входит и признание того, что финансовые отчеты не могут «точно» или «исчерпывающе» представить финансовое положение, результаты операций и движение денежной наличности. Такая точность недостижима из-за недостатка возможностей измерений в бухгалтерском деле и ограничений, накладываемых на процесс и технологию аудиторской проверки.

    Одна  из целей предварительной оценки существенности – сфокусировать внимание аудитора па более значительных пунктах финансового отчета при определении стратегии аудиторской проверки. На практике предварительное суждение о существенности для финансовых отчетов в целом – это обычно совокупный уровень ошибок, которые могли бы считаться значимыми для какого-нибудь из финансовых отчетов.

    Планируя  процедуры на уровне статей, аудитор  должен принимать во внимание, что  несущественные искажения сведений в отдельных статьях могут накопиться и составить значительное количество. Существенность в выборочном исследовании и проверке — это общий показатель, однако он применяется в отношении конкретных сальдо счетов как наибольшая по размеру ошибка, которая может быть допущена. Для избежания подобной проблемы используется понятие допустимой ошибки. Устанавливая допустимую ошибку ниже значения планируемой существенности, аудитор уменьшает вероятность того, что сумма расхождений как выявленных, так и не выявленных превысит уровень существенности. Размер допустимой ошибки учитывается при разработке программы аудита каждого конкретного счета и прежде всего при расчете размера выборки. Обычно допустимая ошибка устанавливается на уровне 50% (иногда 75%) от планируемой существенности. Чем важнее область аудита, тем меньше допустимая сумма ошибок в генеральной совокупности, и чем меньше допустимая сумма ошибок, тем больший объем выборки необходим аудитору для получения достаточной очевидности, что исследуемое сальдо отражено объективно. Аудитор должен принимать во внимание уровень степени важности при планировании характера, времени и масштаба всех аудиторских процедур.

    Крупнейшие  аудиторские фирмы разработали  свои руководства для внутреннего  пользования, согласно которым существенными  являются суммы ошибок, превышающие:

    Многие аудиторы считают, что самым объективным измерителем существенности является прибыль до налогообложения.

    Чтобы эффективно провести проверку, аудитор должен оценивать результаты проведенных процедур и многократно проверять на основе этих результатов, является ли объем процедур, запланированных для различных счетов, достаточным или, возможно, чрезмерным.

    Соответственно, оценки степени важности и планирование аудиторской проверки должны рассматриваться скорее как динамические, а не статические аудиторские концепции.

    В международной практике проведения аудита понятию существенности соответствует понятие материальности (materiality). Концепция материальности начала разрабатываться в 70-х годах и вызвала многочисленную дискуссию среди методологов бухгалтерского учета. Результатом разработки этой концепции явилось появление на свет международного норматива аудита IAS-25 «Материальность и аудиторский риск», в котором дается описание концепции материальности и аудиторского риска, их применение при планировании и проведении аудита, а также при оценке результатов его процедур. В настоящий момент этот термин используется достаточно широко.

    Изначально  существует предположение о том, что финансовая отчетность экономического субъекта содержит искажения, которые способны повлиять на достоверность финансовой отчетности и стать причиной ее фактического непредставления в соответствии с законодательно установленными принципами бухгалтерского учета и отчетности. Обнаруженные при проведении аудиторской проверки искажения могут считаться материальными в том случае, если их сущность и значение по отношению к другим статьям финансовой отчетности являются достаточными для того, чтобы повлиять на представление, или непредставление, финансовой отчетности в соответствии с законодательно установленными принципами ведения бухгалтерского учета. Материальность (существенность), таким образом, является критерием, по которому можно судить о влиянии обнаруженных искажений на финансовую отчетность экономического субъекта.

    Каким образом устанавливается этот критерий? Материальность (существенность) является показателем количественным, и ее можно рассчитать для каждого экономического субъекта. Расчет ведется в зависимости от критического компонента, выбранного за основу. Критический компонент – это показатель деятельности экономического субъекта, который имеет тенденцию заметно варьировать год от года. Так, например, для экономических субъектов, имеющих проблемы с ликвидностью или платежеспособностью, в качестве критического компонента могут быть взяты оборотные активы или уставный капитал. В других случаях это может быть выручка от реализации товаров, работ, услуг. Для экономических субъектов, для которых характерно более или менее стабильное получение выручки или относительно постоянное количество оборотных активов, в качестве критического компонента может быть рассмотрена нераспределенная прибыль отчетного периода.

    При выборе критического компонента не надо забывать о таком факторе, как  отраслевая специфика. Зачастую анализ отрасли, в котором работает экономический субъект, позволяет выявить показатели деятельности, который могут быть подвержены наибольшим колебаниям.

    Для расчета существенности должен быть выбран единственный критический компонент. На практике случается так, что по результатам деятельности экономического субъекта в качестве критического компонента могут быть выбраны сразу несколько показателей (например, выручка от реализации продукции и оборотные активы). В этом случае имеет смысл проанализировать отчетность экономического субъекта за последние несколько лет с целью выявления показателя, наиболее подвергавшегося колебаниям в течение нескольких лет.

    Существует  несколько способов определения  существенности, которые различаются для публичных компаний и непубличных.

    Для публичных компаний, акции которых  обращаются на рынке ценных бумаг, материальность рассчитывается как величина из интервала 5—10% от выбранного критического компонента. Чаще всего для публичных компаний в качестве критического компонента берется нераспределенная прибыль отчетного периода. Хотя могут использоваться и другие показатели.

    Для всех остальных компаний (непубличных) существует три метода определения материальности:

    2% от оборотных активов или от уставного капитала;

    10% от нераспределенной прибыли отчетного периода;

    3—0,5% от выручки от реализации товаров,  продукции, работ, услуг, используя «скользящую шкалу».

    «Скользящая шкала» представляет соотношение показателя выручки от реализации продукции  и фактора, на который должна быть скорректирована эта прибыль. Корректирующий фактор определяется статистическими методами на основе закона равномерного распределения.

    При оценке материальности преследуются следующие цели:

• определить приемлемый уровень искажений в финансовой отчетности;
• оценить объем предстоящего аудита;
• оценить последствия выявленных искажений.

    При определении приемлемого уровня искажений руководствуются следующим: если обнаруженные искажения по своей величине равны или превышают уровень материальности, то есть все основания полагать, что финансовая отчетность экономического субъекта недостоверна; если обнаруженные искажения не превышают уровень материальности, то есть основания полагать, что финансовая отчетность достоверна и данные искажения никаким образом не влияют на достоверность этой отчетности. Следует сразу заметить, что в данном случае печь идет о сумме всех обнаруженных искажений. Каждое обнаруженное искажение само по себе может не превышать уровня материальности, по их общая сумма способна повлиять на достоверность проверяемой финансовой отчетности.