Понятие и сущность аудита

ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ  АУДИТОРОВ

При определении прав и обязанностей аудиторов и аудиторских организаций необходимо учитывать некоторые общие правовые, этические и иные принципы. К ним относятся ответственность за действия третьих лиц, благоразумие/экономическая целесообразность, исключение конфликта интересов и др. Аудиторские организации имеют право проводить предварительное ознакомление с документами бухгалтерской отчетности лица, подлежащего аудиту, для принятия решения о заключении договора на проведение аудита. Игнорирование этого права приводит к возникновению неоправданно высоких аудиторских рисков в отношении клиентов, деятельность которых связана с большим количеством нарушений юридических и бухгалтерских норм. Это мешает адекватной оценке трудоемкости предстоящей работы и, соответственно, правильной оценке стоимости аудита. Аудиторские организации имеют право получать у подлежащего аудиту лица (работников этого лица) устные и письменные разъяснения по возникшим в ходе аудиторской проверки вопросам и дополнительные сведения, необходимые для аудита. Наличие такого права у аудитора подтверждается действующим российским правилом (стандартом) аудиторской деятельности Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта. Аудитор имеет право получать по договору вознаграждение за фактически выполненную им работу, возмещение транспортных и командировочных расходов, расходы по оплате работы специалистов, привлеченных к проведению аудита, и другие фактически произведенные производственные расходы. Аудитор обязан: предоставлять лицу, подлежащему аудиту, исчерпывающую информацию не только о требованиях законодательства, касающихся проведения аудита, но и о правах и обязанностях сторон при осуществлении аудита, о законодательных и нормативных актах, действующих в РФ, на которых основываются замечания и выводы аудиторских организаций, изложенные в заключениях по итогам проведения аудита; соблюдать этику профессионального поведения. Лица, подлежащие аудиту, имеют право: 1)самостоятельно выбирать аудитора при условии соблюдения сроков предоставления аудиторского заключения пользователям (соблюдение сроков является существенным условием, так как на практике его несоблюдение либо приводит к нарушению качества аудита, либо порождает трудно разрешимые конфликты между аудитором и аудируемым лицом); 2) информировать федеральный орган государственного регулирования аудиторской деятельности, центральные аттестационно-лицензионные аудиторские комиссии и соответствующие саморегулируемые профессиональные организации о случаях нарушения аудитором норм актов законодательства РФ об аудиторской деятельности, повлекших причинение ущерба лицам, подлежащим аудиту. Перечень прав и обязанностей аудиторов и аудиторских организаций может быть расширен в правилах (стандартах) аудиторской деятельности, а также в условиях договоров на проведение аудиторских проверок, не противоречащих действующему законодательству РФ. Ответственность аудитора условно можно разделить на пять частей:  - ответственность перед клиентом; - ответственность на базе гражданского законодательства перед третьими лицами (в соответствии с общим правом и на основе принятых законодательных актов); - ответственность, связанная с соблюдением конфиденциальности; - материальная ответственность;

- уголовная  ответственность. Ответственность  перед клиентом. Основаниями для привлечения аудиторской компании к ответственности перед клиентом может стать нарушение аудитором условий договора и гражданского законодательства, связанное с небрежностью при оказании услуг. Любая значительная ошибка или ошибочное суждение аудитора будут создавать прецедент небрежности в работе, которую нужно будет опровергнуть. Избежать подобных прений и обвинений можно, если проводить аудит в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами. Выяснение уровня тщательности аудита становится более сложным в случае оказания аудитором сопутствующих аудиту услуг (п. 6 ст. 1 Закона об аудите), так как четко определенных критериев для их оценки, а также специальных нормативных правовых актов не существует.

В гражданском  законодательстве существует ряд статей, рассматривающих потенциальную возможность возбуждения клиентами исков в отношении аудиторских фирм, в частности, это статьи, регулирующие договорные отношения. Ответственность перед третьими лицами. Законодательство РФ дает основание для возбуждения исков третьими сторонами в отношении аудиторских фирм (статьи ГК РФ, связанные с причинением вреда, ущерба, возмещением убытков, например, ст. 15). В случаях ответственности аудитора перед третьими сторонами на основании общего права защита аудитора строится на основе доказательства качества предоставленных услуг (их соответствия общепринятым стандартам), однако это часто бывает сложно доказать в суде. В качестве аргумента защиты можно также привести непричастность третьей стороны к договору, однако использование этого тоже не всегда возможно. Ответственность, связанная с соблюдением конфиденциальности. Вопрос соблюдения конфиденциальности является во многих ситуациях противоречивым и неоднозначным, но в целом остается открытым, так же, как и вопросы о других видах ответственности. Материальная ответственность. При обнаружении неквалифицированного проведения аудиторской проверки, приведшей к убыткам для государства или для экономического субъекта, с аудитора (аудиторской фирмы) могут быть взысканы на основании решения суда (в том числе по иску, предъявляемому органом, выдавшим лицензию): - понесенные убытки в полном объеме; - расходы на проведение перепроверки; - штраф, зачисляемый в доход бюджета РФ, в сумме до 100-кратного размера установленной законом минимальной месячной оплаты труда — с аудитора, ведущего деятельность самостоятельно, и от 100- до 500-кратного размера установленной законом минимальной месячной оплаты труда — с аудиторской фирмы. Уголовная ответственность. В российской судебной практике прецедентов привлечения аудиторов к уголовной ответственности на сегодняшний день не зарегистрировано.

ОБЯЗАТЕЛЬНЫЙ  АУДИТ

Обязательный  аудит регламентируется государством. Обязательный аудит согласно закону об аудиторской деятельности в РФ — это ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального

предпринимателя. Обязательный аудит осуществляется в случаях, если: 1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества; 2) организация является кредитной организацией, страховой организацией или обществом взаимного страхования, товарной

или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным  внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством РФ обязательные исчисления, производимые физическими и юридическим лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц; 3) объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тыс. раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда (МРОТ) или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тыс. раз установленный законодательством РФ МРОТ; 4) организация является государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют указанным выше нормативам. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть понижены; 5) обязательный аудит в отношении этих организаций или индивидуальных предпринимателей предусмотрен федеральным законом. Обязательный аудит проводится аудиторскими организациями. При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25%, заключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам проведения открытого конкурса. Порядок проведения таких конкурсов утверждается Правительством Российской Федерации. 

АУДИТОРСКАЯ ВЫБОРКА

На основании  предварительного анализа и оценки системы бухгалтерского учета и  внутреннего контроля аудиторами определяется способ проведения аудита (сплошной или  выборочный). Аудитору следует выяснить целесообразность аудиторской выборки применительно к конкретной совокупности документов или объектов. Число элементов может быть настолько мало, что применение выборки теряет смысл. Аудиторская выборка – процесс требующей тщательного планирования, анализа, экстраполяции (распространение) результатов на всю проверяемую совокупность, а также обязательное документирование. Поэтому аудитору следует решить, что менее трудоемко и при этом эффективно. Сплошная проверка может быть целесообразна, если проверяемая совокупность состоит из небольшого числа элементов, повторяется характер расчетов и иных процессов. Системы компьютерной обработки данных делает выборочную проверку более эффективной с точки зрения соотношения затрат и результатов. На основе стандарта №16 разрабатываются внутрифирменные стандарты. Термин аудиторская выборка означает применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций. Выборочная проверка является приоритетным, но не обязательным требованием. На этапе планирования аудитор определяет: совокупность данных, которая будет подвергнута выборочному исследованию; элементы наибольшей степени и ключевые; число элементов подлежащих отбору; способ отбора элементов. Аудитор может отобрать все элементы, специфические или наибольшей стоимости. Выбор метода зависит от обстоятельств проверки и требований внутрифирменных стандартов. При этом аудитор должен удостовериться, что используемый им методы являются надежными с точки зрения получения надлежащих аудиторских доказательств. При анализе отбираемой для проверки совокупности аудитор должен принимать во внимание цель проверки и характеристики проверяемой совокупности. Анализ характера искомых аудиторских доказательств и возможных условий, связанных с ошибкой поможет установить, в чем именно проявляется ошибка, и какая генеральная совокупность должна быть использована ("генеральная совокупность" - полный набор элементов, из которых аудитор отбирает совокупность и в отношении которой он хочет сделать выводы). Для любой выборки аудитор должен анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку. Генеральная совокупность должна отвечать: быть полной; быть надлежащей с точки зрения цели процедуры. К примеру, при проверки суммы кредиторской задолженности генеральная совокупность определяется как перечень задолженностей кредитору. При определении объема выборки аудитор должен проанализировать снижен ли риск, связанный с использованием выборочного метода до приемлемого выборочного уровня. Чем ниже риск, тем больше необходимость объема выборки. Выборочная проверка может проводиться с использованием статистического и нестатистического подхода. Решение об использование того или иного подхода является предметом профессионального суждения аудитора. При применении статистической выборки объем отобранной совокупности может определяться на основании подходов теории вероятности и математической статистики. Статистическая выборка требует,  чтобы у каждого элемента была некоторая не равная нулю вероятность быть избранным. Элементы могут быть в натуральном или денежном выражении. Отбор элементов может производится произвольным, экспортным или другим методом не основанном на математическом приеме. Поскольку целью выборки является получение выводов по всей информационной совокупности, аудитор старается сформировать репрезентативную совокупность, т.е. представительной, путем отбора элементов выборки обладающих характеристиками типичными для генеральной совокупности. Проверяемая совокупность должна формироваться таким образом, чтобы исключить предвзятость. Стандарт предписывает аудиторам осуществления построения только репрезентативных выборок. Практика показывает, что существуют периоды требующие повышенного внимания (увеличении числа операций за единицу времени). В такие периоды аудитору следует формировать отдельную совокупность и строить выборку с большим количеством элементов. Анализ результатов выборочной проверки. Аудитор должен оценить результаты проверки элементов в отобранной совокупности, чтобы определить, подтвердилась ли предварительная оценка соответствующей характеристики генеральной совокупности или оценка должна быть пересмотрена. Если анализ результатов проверки отобранной совокупности показывает, что необходимо пересмотреть предварительную оценку соответствующей характеристики генеральной совокупности, то аудитор может: обратиться к руководству аудируемого лица с просьбой проанализировать выявленные ошибки, рекомендовать руководству аудируемого лица принять меры к обнаружению в данной области учета других ошибок, а также произвести необходимые корректировки; видоизменить запланированные аудиторские процедуры; рассмотреть влияние результатов проверки отобранной совокупности на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

НЕЗАВИСИМОСТЬ АУДИТОРА

Аудиторы  должны быть независимы от аудируемой организации, любой третьей стороны, собственников и руководителей аудиторской организации. Согласно закону об аудиторской деятельности в Российской Федерации независимость аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов определяется следующим образом.

Аудит не может осуществляться:

аудиторами, являющимися учредителями (участниками) аудируемых лиц, их руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность  за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

аудиторами, состоящими с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов);

аудиторскими  организациями, руководители и иные должностные лица которых являются учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

аудиторскими  организациями, руководители и иные должностные лица которых состоят  в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов) с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

аудиторскими  организациями в отношении аудируемых лиц, являющихся их учредителями (участниками), в отношении аудируемых лиц, для  которых эти аудиторские организации  являются учредителями (участниками), в отношении дочерних организаций, филиалов и представительств указанных аудируемых лиц, а также в отношении организаций, имеющих общих с этой аудиторской организацией учредителей (участников);

аудиторскими  организациями и индивидуальными  аудиторами, оказывавшими в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудиторской проверки, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также по составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности физическим и юридическим лицам, - в отношении этих лиц.

“Независимость” является основополагающим этическим требованием, предъявляемым к профессии аудитора. Основной вопрос, возникающий при подписании аудитором своего заключения, - это вопрос его объективности и профессиональной честности. Но основным условием объективности аудитора является его независимость, которую он может подтвердить.

Независимость аудиторской фирмы вызывает сомнения в случае, если:

а) она  участвует в финансово-промышленной группе, группе кредитных организаций  или холдинге (банковской группе) и оказывает профессиональные аудиторские услуги организациям, входящим в эту финансово-промышленную группу либо холдинг;

б) аудиторская  фирма возникла на базе структурного подразделения бывшего или действующего министерства (комитета) или при  прямом или косвенном участии бывшего или действующего министерства (комитета) и оказывает услуги организациям, ранее или в настоящее время подчиненным данному министерству (комитету);

в) аудиторская  фирма возникла при прямом или  косвенном участии банков, страховых компаний или инвестиционных институтов и оказывает услуги организациям, акции которых находятся в собственности, приобретены или приобретались вышеназванными структурами в период оказания услуг аудиторской фирмой.

В тех  случаях, когда аудитор выполняет  по поручению клиента другие услуги (консультирование, составление отчетности, ведение бухгалтерского учета и т.п.), необходимо следить, чтобы они не нарушали независимость аудитора. Независимость аудитора обеспечивается в тех случаях, когда:

а) консультации аудитора не трансформируются в услуги по управлению организацией;

б) отсутствуют любые причины и ситуации, влияющие на объективность суждений аудитора;

в) персонал, участвовавший в ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности, не привлекается к аудиторской проверке организации клиента;

г) ответственность  за содержание бухгалтерского учета и отчетности принимает на себя организация клиента. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

АУДИТОРСКИЙ РИСК

Две составные  части: 1) риск существенных искажений  – вероятность наличия существенных искажений остатков средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций; 2) риск необнаружения – вероятность того, что аудиторские процедуры не позволят обнаружить искажения остатков средств групп идентичных операций, которые существенны по отдельности или в совокупности с искажением остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или групп операций. Аудиторский риск – риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в бухгалтерской отчетности содержится существенное искажения. При подготовки общего плана аудита, аудитор должен оценить риск существенных искажений, при подготовки программы аудита, аудитор должен оценить риск существенных искажений в отношении конкретных счетов или однотипных групп хозяйственных операций. Риск необнаружения является показателем эффективности и качества работ аудитора. Риск необнаружения зависит: уместность выбранных аудитором процедур; от степени надежности аудиторских доказательств; квалификации аудитора; времени отведенного на проверку; возможность использования компьютерных технологий; полноты представленной клиентом информации. При оценки риска применяют: высокие, средние и низкие группы. Обычно на этапе планирования аудиторский риск оценивается как средний, на более поздних этапах меняется в ту или иную сторону.