Понятие амортизационной политики предприятия

- деловой репутации  организации, которая согласно  п. 27 ПБУ 14/2000 определяется как  разница между ценой организации (то есть приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.

С другой стороны, для целей налогообложения к  НМА относятся владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией относительно промышленного, коммерческого или научного опыта, а также лицензия на право пользования недрами и т. д., которые по правилам бухгалтерского учета объектами НМА не являются.

Однако п. 1 ст. 256 НК РФ установлено, что амортизируемым имуществом в целях налогообложения признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. При этом подп. 7 п. 2 ст. 256 НК РФ установлено ограничение: имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 000 руб. включительно, в составе амортизируемого имущества не учитывается. Стоимость такого имущества в целях налогообложения включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Следовательно, в целях налогообложения „малоценные  НМА“ также выпадают из состава  НМА организации, после того как они будут „введены в эксплуатацию“.

Стоимость объектов НМА погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования (п. 14 ПБУ 14/2000).

В соответствии с п. 17 ПБУ 14/2000 срок их полезного  использования определяется организацией при принятии к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования НМА производится исходя из:

- срока действия  патента, свидетельства и других  ограничений сроков использования  объектов интеллектуальной собственности  согласно законодательству РФ (например, ст.3 Патентного закона от 23 сентября 1992 г. № 3517-1 установлены сроки действия: патента на изобретение - в течение 20 лет; свидетельства на полезную модель - в течение 5 лет; патента на промышленный образец - в течение 10 лет. Статьями 16 и 36 Закона РФ от 23 сентября 1992 г. № 3520-1 „О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров“ установлено, что регистрация товарного знака и свидетельство на право пользования наименованием мест происхождения товара действует в течение 10 лет с правом последующего продления);

- ожидаемого  срока использования этого объекта,  в течение которого организация  может получать экономические  выгоды (доход).

Для отдельных  групп нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. Если по НМА невозможно определить срок полезного использования, то нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации).

В целях налогообложения  согласно ст.258 НК РФ сроком полезного  использования признается период, в  течение которого объект НМА служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию такого объекта и производится исходя из срока действия патента, свидетельства и других законодательно установленных ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности, а также исходя из срока действия соответствующего договора. Если срок полезного использования нельзя установить, то принимается срок в 10 лет (но не более срока деятельности организации, если этот срок был указан в учредительных документах при создании организации).

Из сопоставления  норм бухгалтерского и налогового законодательства в отношении определения срока  полезного использования НМА  можно сделать вывод о том, что нормы бухгалтерского законодательства более либеральны. Так, налоговое законодательство, предлагая налогоплательщику „самостоятельно“ определить срок полезного использования, ограничивает его выбор 10 годами, а бухгалтерское устанавливает планку - 20 лет. Кроме того, налоговое законодательство ущемляет его в праве определить срок полезного использования исходя из срока, в течение которого объект приносит доход.

В соответствии со ст.259 НК РФ для целей налогообложения  НМА, также как и для основных средств, могут применяться два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный.

Согласно п.15 ПБУ 14/2000 для целей бухгалтерского учета установлено 3 способа начисления амортизации по НМА:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого  остатка;

- способ списания  стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Годовая сумма  начисления амортизационных отчислений определяется (п.16 ПБУ 14/2000):

при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости  нематериальных активов и нормы  амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

при способе  уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости НМА на начало отчетного  года и нормы амортизации, исчисленной  исходя из срока полезного использования  этого объекта.

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) как способ начисления амортизации по НМА не используется.

В соответствии со ст.259 НК РФ для целей налогообложения  НМА, также как и для основных средств, могут применяться два  метода начисления амортизации: линейный и нелинейный.

Годовая сумма  начисления амортизационных отчислений определяется (п.16 ПБУ 14/2000):

при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости  нематериальных активов и нормы  амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования  этого объекта;

при способе  уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости НМА на начало отчетного  года и нормы амортизации, исчисленной  исходя из срока полезного использования  этого объекта.

При способе  списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного его использования.

Если организацией выбран первый способ, то в течение  отчетного года амортизационные  отчисления по НМА начисляются ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы, кроме  организаций, занятых в сезонных производствах, где годовая сумма  амортизационных отчислений по НМА начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

НМА принимаются  к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

В соответствии с п. 6 ПБУ 14/2000 первоначальная стоимость  нематериальных активов, приобретенных  за плату, определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими  расходами на приобретение НМА могут  быть:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;

- регистрационные  сборы, таможенные пошлины, патентные  пошлины и другие аналогичные  платежи, произведенные в связи  с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;

- невозмещаемые  налоги, уплачиваемые в связи  с приобретением объекта нематериальных  активов;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации,  через которую приобретен объект  нематериальных активов;

- иные расходы,  непосредственно) прав правообладателю  (продавцу);

- суммы, уплачиваемые  организациям за информационные  и связанные с приобретением  нематериальных активов.

Не включаются в фактические расходы на приобретение НМА общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов.

При оплате приобретаемых  НМА, если условиями договора предусмотрена  отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются  к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

При приобретении НМА могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию  в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость НМА.

В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ в целях налогообложения  первоначальная стоимость амортизируемых НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.

Таким образом, по мнению автора, положения главы 25 НК РФ практически полностью повторяют требования к формированию стоимости НМА в бухгалтерском учете.

Отдельно хотелось выделить вопрос с приобретением  программного обеспечения.

С 1 января 2001 г. в состав НМА не включаются компьютерные программы, на которые организация не имеет исключительных прав, и затраты на получение лицензий на право осуществления определенных видов деятельности. Как правило, исключительные авторские права на покупные компьютерные программы, используемые на предприятии, остаются у фирм_разработчиков, а организация приобретает лишь право пользования этими программами, а не право собственности, следовательно стоимость такого программного обеспечения, не может быть погашена путем начисления амортизации.

Согласно п. 25 и 26 ПБУ 14/2000 такие программы нужно  учитывать на забалансовом счете 002 „Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение“ в  оценке, принятой в договоре, а фиксированный  разовый платеж учесть как расходы  будущих периодов и списать на затраты в течение срока использования программы. Периодические платежи (например, плата за обновление (пополнение) базы СПС), исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются организацией-пользователем в расходы отчетного периода. В налоговом учете согласно п. 26 ст. 264 НК РФ вышеуказанные расходы отражаются в составе прочих расходов, связанных с производством и(или) реализацией. Прочие расходы считаются косвенными расходами и относятся в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации в отчетном (налоговом) периоде, в котором были осуществлены (ст. 318 НК РФ).

Для признания  объекта НМА созданным собственными силами организации необходимо выполнение одного из условий:

- исключительное  право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации-работодателю;

- исключительное  право на результаты интеллектуальной  деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации-заказчику;

- свидетельство  на товарный знак или на  право пользования наименованием  места происхождения товара выдано  на имя организации.

В соответствии с п. 7 ПБУ 14/2000 первоначальная стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т. п.), за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ в целях налогообложения стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.