Анализ системы директ-костинг на предприятии

     

3.  Система директ-костинг. Преимущества и недостатки

 

     Директ-костинг  это система управленческого  учета, основанная на делении расходов на постоянные и переменные в зависимости  от изменения объема производства. Выделим присущие ему особенности, положительные и отрицательные моменты.

       Главной особенностью директ-костинга, основанного на классификации  расходов на постоянные и переменные, является то, что себестоимость  продукции учитывается и планируется  только в части переменных затрат. Постоянные расходы собирают на отдельном счете и с заданной периодичностью списывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов.

     Постоянные  расходы не включают в расчет себестоимости  изделий, а как расходы данного  периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены.

     По  переменным расходам оцениваются также  остатки готовой продукции на складах на начало и конец года и незавершенное производство.

     При системе директ-костинг схема  построения отчетов о доходах и расходах многоступенчатая (табл. 1.3.1). В них содержатся по крайней мере два финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль.

     Таблица 1.3.1

     Многоступенчатый отчет о доходах и расходах

 

     Отчет о доходах и расходах не обязательно должен быть двухступенчатым. Если переменные затраты подразделять на производственные и непроизводственные, то данный отчет о доходах будет трехступенчатым. В этом случае на первом этапе определяется производственный маржинальный доход как разность между объемом реализованной продукции и переменными производственными затратами. На втором этапе как разность между производственными маржинальными и внепроизводственными переменными затратами определяется маржинальный доход в целом по организации, на третьем этапе – прибыль путем вычитания из общей суммы маржинального дохода суммы постоянных расходов.

     Важной  особенностью директ-костинга является то, что благодаря ему можно  изучать взаимосвязи и взаимозависимости  между объемом производства, затратами (себестоимостью) и прибылью. Наглядно это изображено при помощи графика (рис. 1.3.1) [9].

     Три главные линии показывают зависимость  переменных затрат, постоянных затрат и выручки от объема производства.

     Точка К называется точкой критического объема производства (точка рентабельности): объем производства, при котором величина выручки от реализации продукции равна ее полной себестоимости.

      Затраты, доход

                                           К     прибыль

                                  переменные   выручка от реализации

                                     полная с/с

                убыток

                                                                 

                                    

                                                  Объем продукции                

          

       Рис.1.3.1 Взаимосвязь между объемом производства, затратами и при былью.

     Этот  график и многочисленные его модификации  используются при анализе и принятии управленческих решении.

     Из  определения точки критического объема производства (К) выводится формула:

     К = Зпост / МД изд,                     (1.3.1)

     где Зпост - величина условно-постоянных затрат в составе текущих издержек производства отчетного периода;

     МД  изд – величина маржинального  дохода на единицу продукции (разница  между ценой реализации изделия и величиной его себестоимости, исчисленной по условно-переменным расходам).

     Для обеспечения этих аналитических  расчетов необходимо вести раздельный учет переменных и постоянных расходов с подсчетом маржинального дохода по изделиям.

     Система директ-костинг заостряет внимание руководства организации на изменении маржинального дохода по организации в целом и по различным изделиям. Она позволяет учитывать изделия с большой рентабельностью, чтобы переходить в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных косвенных расходов на себестоимость конкретных изделий [12].

     За  счет сокращения статей себестоимости  упрощается ее нормирование, учет, контроль и к тому же улучшается учет и контроль условно-постоянных, накладных расходов, поскольку их сумма за данный конкретный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, что наглядно демонстрирует их влияние на величину прибыли организации.

     Основное  достоинство системы директ-костинг в том, что на основе информации, получаемой в ней, можно принимать различные оперативные решения по управлению организацией. В первую очередь это касается возможностей проводить эффективную политику цен.

     С учетом по системе директ-костинг также связана возможность проведения демпинговой политики, расчета и выбора различных комбинаций цены на товар и объемов его реализации.

     Имея  учетные данные об ограниченной себестоимости  и маржинальном доходе по изделиям, можно решать такие управленческие задачи, как оптимизация ассортимента выпускаемой продукции, целесообразность принятия дополнительного заказа по ценам ниже обычного, производство комплектующих внутри предприятия или наоборот закупка их на стороне, определение оптимального размера партии или серии продукции, выбор и замена оборудования и другие.

     Еще одно важное достоинство системы  – это то, что ограничение себестоимости  продукции лишь переменными расходами  позволяет упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко  уменьшившегося числа статей затрат: себестоимость становится более “обозримой”, а отдельные затраты – лучше контролируемы. Так как чем больше контролируемых объектов, тем сильнее рассеивается внимание между ними, тем слабее становится контроль.

     Организация управленческого учета по системе директ-костинг связана с рядом проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе:

     - возникают трудности при разделении  расходов на постоянные и переменные, поскольку чисто постоянных или чисто переменных расходов не так уж много;

     - противники директ-костинга считают, что постоянные расходы также участвуют в производстве данного продукта и, следовательно, должны быть включены в его себестоимость. Директ-костинг не дает ответа на вопрос, сколько стоит произведенный продукт, какова его полная себестоимость. Поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции или незавершенного производства;

     - ведение учета себестоимости  по сокращенной номенклатуре  статей не отвечает требованиям нашего учета, одной из главных задач которого до последнего времени являлось составление точных калькуляций;

     - необходимо в ценах, устанавливаемых  на продукцию организации

     обеспечивать  покрытие всех издержек организации.

     - значительное искажение общей суммы прибыли за текущий период, поскольку остатки незавершенного производства оцениваются в разрезе лишь переменных производственных расходов;

     - несоответствие (вследствие той же причины) размера действительной себестоимости выпущенной продукции с показателем "сокращенной" себестоимости, исчисленной по статьям переменных затрат, что резко снижает достоверность учета;

     - несовпадение результатов финансового  учета (и финансовых отчетов) с результатами управленческого учета, вследствие чего снижается доверие контролирующих органов - финансового, налогового управления и других - к руководству фирмы, а это ведет к негативным последствиям;

     - нерешённость проблемы распределения постоянных (косвенных) расходов, которые также участвуют в процессе производства продукции, а значит, должны быть включены в себестоимость;

     - сложность в определении номенклатуры  элементов калькулирования или деления расходов на переменные и постоянные.

     При системе директ-костинг не определяются полные затраты на изготовление продукции. Поэтому эта система не отвечает одной из основных целей отечественного бухгалтерского учета - составлению точных калькуляций. Однако следует иметь в виду, что не существует такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью. Любое косвенное отнесение затрат на изделие, как бы хорошо оно не было обосновано, искажает фактическую себестоимость, снижает точность калькулирования. С этой точки зрения самой точной является калькуляция по переменным (прямым) расходам, которая получается при калькулировании по системе директ-костинг. В этом случае в калькуляцию включаются расходы, непосредственно связанные с изготовлением данного изделия. Поэтому критерием точности исчисления себестоимости изделия следует считать не полноту включения затрат в себестоимость, а способ отнесения на то или иное изделие.

     Пример 1 [9]. В связи с введением позаказного  метода учета затрат и разделением затрат на производственные (счет 20) и периодические (счет 26) у издательств возникает возможность воспользоваться правом прямого отнесения общехозяйственных затрат на реализованную продукцию, т.е. на счет 90 «Продажи», минуя косвенное их распределение на счете 20 по заказам. В этом случае на счете 20 числятся только прямые затраты на производство издания (гонорар с отчислениями, полиграфические услуги и бумага), величина которых прямо зависит от тиража издания. При увеличении тиража они изменяются прямо пропорционально (при условии выплаты гонорара потиражно — пропорционально тиражу издания) (рис. 1.3.2).

     Учтенные  на счете 20 суммарные прямые (переменные) затраты, отнесенные к тиражу издания, дадут себестоимость одного экземпляра издания.

     

     Рис. 1.3.2 Рост прямых (переменных) затрат в зависимости от тиража

       

     Рис. 1.3.3 Переменные затраты на один экземпляр издания 

     Эта себестоимость ограничивает снизу  цену реализации, так как любая  продажа по цене ниже себестоимости, рассчитанной по переменным затратам, дает издательству убыток (отрицательный маржинальный доход) (рис.1.3.3).

     Периодические затраты, не связанные напрямую с  издательским процессом (затраты будут существовать и без наличия производственного процесса), учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы» (затраты на заработную плату работников издательства, арендные платежи, почтово-телеграфные и телефонные затраты и т.д.), образуют постоянные затраты, т.е. затраты, не связанные с тиражом издания (рис. 1.3.4).

     Постоянные затраты показывают минимальный уровень суммы маржинального дохода, который необходим издательству для безубыточной работы. Если сумма маржинального дохода (разница между ценой реализации и себестоимостью по переменным затратам, умноженная на количество реализованных экземпляров) меньше суммы постоянных затрат издательства, то финансовый результат от выпуска продукции — убытки, если больше — прибыль. 

       

     Рис. 1.3.4. Зависимость постоянных затрат от тиража издания  

     Если  поделить общую сумму постоянных затрат на количество реализованных экземпляров, то получим долю постоянных затрат в общей фактической себестоимости одного экземпляра издания.