Система директ-костинг

    Рис. 1. Схема учетных записей при  калькулировании неполной себестоимости  по методу «директ – костинг»

    В отчете о прибылях и убытках, составленном при использовании маржинального подхода, внимание фокусируется на разделении затрат на постоянную и переменную части. При этом непременно формируется показатель маржинального дохода.

    Как уже отмечалось, систему «директ-костинг» нельзя использовать для составления  внешней отчетности и расчета  налогов. В чем же тогда состоит практическое значение этой системы?

    Прежде  всего ее применение позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и доходом, а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности.

    В современных условиях управляющие должны знать, во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от того, каков размер арендной платы за помещение или какова заработная плата у директора и его помощников. Поэтому одним из принципов бухгалтерского управленческого учета является следующий: самая точная калькуляция не та, в которую после многочисленных и трудоемких расчетов включаются все затраты предприятия, а та, в которую вносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции (выполнение работы, оказание услуги). Решить эту задачу можно, лишь используя систему «директ-костинг».

    Калькулирование переменной себестоимости помогает бухгалтеру-аналитику оперативно решать ряд управленческих задач, причем расчеты полной себестоимости не дают подобных результатов.

    Система «директ-костинг» позволяет проводить  эффективную политику ценообразования. В некоторых ситуациях при недостаточной загруженности производственных мощностей привлечение дополнительных заказов может быть оправданно даже в том случае, когда оплата за них не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие заказы можно до определенного предела, называемого «нижней границей цены». За пределами этой границы выполнение подобных заказов нецелесообразно. Рассчитать значение границы позволяет система «директ-костинг». Управленческие решения подобного рода разрушают традиционные для отечественного калькулирования представления о том, что в основе цены непременно должна лежать полная себестоимость продукции.

    Наконец, данная система позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат, в результате себестоимость становится более обозримой, а отдельные статьи затрат — лучше контролируемыми. /10, с. 196 / 
 
 

    3.2. Развитой "директ- костинг"

    Практическое  применение простого "директ- костинга" было построено на аксиоме: каждое изделие, центр ответственности вносят особый вклад в результаты деятельности предприятия, но только предприятие  как юридическое лицо может получить прибыль или понести убыток. Другими словами, отказывались от определения чистого результата по изделиям, центрам ответственности, а ограничивались исчислением маржи, за счет которой списывали постоянные расходы. /11, с. 94/

    По  мере внедрения простого "директ-костинга" выяснилось, что некоторые специфические постоянные расходы могут быть отнесены прямо без условного распределения на соответствующие изделия, их группы, центры ответственности, сегменты деятельности, то есть концепция юридического лица постепенно менялась в бухгалтерском учете и возникло понятие полумаржи, как разницы маржи и соответствующей суммы прямых постоянных расходов. Понятие полумаржи экономически приближается к понятию финансового результата, ибо характеризует компенсацию косвенных постоянных расходов и получение прибыли. Второе коренное отличие развитого "директ-костинга" от простого в том, что модель "затраты - выпуск" стала действовать не только в центрах ответственности на самом предприятии, но и за его пределами, что вызвало необходимость определения финансовых результатов (марж, полумарж) по сегментам деятельности, то есть в маркетинговом аспекте. Развитой "директ -костинг" позволил усилить контроль в общественном производстве, так как обеспечивал получение информации о результатах деятельности каждого подразделения предприятия, а для этого необходимо было точно определить, за что несет ответственность каждое подразделение. Чтобы решить эту проблему, бесспорно, нужно было избегать условного распределения общих расходов, что привело к появлению категории "полумаржа по уровням" (изделие, группа изделий, цех, завод, компания). В связи с этим основой организации учета по методу развитого "директ-костинга" стало выделение сегментов деятельности и определение результатов в управленческом учете по этим сегментам. /11, с. 95/

    Специалисты, занимающиеся вопросами развитого "директ-костинга", подразделяют сегменты деятельности на две категории:

    внутренние (изделия, группы изделий, заказы, центры анализа, прибыли,

    рентабельности, ответственности);

    внешние: секторы покупателей, классы клиентов, заказы, зоны коммивояжеров; графические зоны реализации, каналы реализации.

    Внедрение развитого "директ-костинга" привело к отражению в учете нескольких видов марж и полумарж, поскольку в нем использовали пирамидальную систему учета общего (совокупного) результата деятельности. В основе пирамидальной системы лежит иерархия сегментов, которые расположены последовательно по нарастающей. Такая система может быть построена по производственному, реализационному или другим признакам.

    Внедрение в практику развитого "директ-костинга" приводит к тому, что предприятия в целях повышения эффективности производства и контроля деятельности центров ответственности все большую часть постоянных расходов прямо относят на себестоимость этих центров.

    Разбивка  предприятия на сегменты реализации может оказаться очень полезной в плане ориентации сотрудников, занимающихся маркетингом. Определение  маржи по уровням дает возможность  проведения двойного анализа. С одной стороны, производственную деятельность как бы локализуют и определяют серию марж по сегментам - продуктам. С другой стороны, обосабливают распределительную деятельность, определяют и анализируют серию марж по сегментам реализации. В результате, исходя из этих двух критериев, анализируют действие новой экономической модели "продукт - рынок". Каждый продукт (товар) продается на многих рынках. Поэтому целесообразно исчислять маржу по каждому продукту, на каждом рынке.

    Внедрение нормативов в систему "директ-костинга" вызывает меньше проблем, чем исчисление полной себестоимости, так как применение данной системы не требует условного распределения затрат. Кроме того, не нужно оперировать категориями "единица работы" и "нормальная деятельность", использование которых сильно затрудняет учет, но которые, тем не менее, необходимы при системе учета полной себестоимости.

    В управленческом учете главенствующей становится система нормативов. Определяют не только нормативную себестоимость, но и нормативную выручку, так как это единственное средство соизмерить поступления и расходы и определить нормативную маржу, то есть использовать модель "затраты - выпуск".

    Преимущества  развитого "директ-костинга" очевидны. Особенно эффективно его применение на предприятиях с массовым производством и относительно сложным, технологическим процессом, поскольку в этом случае гораздо легче определить маржу по сегментам деятельности, чем по производственным признакам.

    Основные  новации развитого "директ-костинга":

    • появление категории специфических прямых постоянных затрат и системы полумарж и регулирование на этой основе объемов производства и реализации, себестоимости, цен;

    • исчисление результатов (марж) по внешним  сегментам (находящимся за пределами  предприятия), то есть использование маркетинговых принципов в системе управленческого учета;

    • пирамидальныя (ступенчатая) система  калькулирования на базе данных о переменных затратах и специфических прямых постоянных затратах./6, с. 98/ 
 
 
 

    4. Отчет о прибылях и убытках (иллюстрированный пример)

    Торговое  предприятие ООО «Свет» 

    Исходные  данные.

    В отчетный период предприятие  произвело  3000 лампочек, из которых 2800 было реализовано. Незавершенного производства ни на начало, ни на конец месяца не было. Затраты на производство и реализацию продукции обобщены в таблице 1.1.

    Таблица 1.1.

    Затраты на производство и реализацию 

 

    Решение задания по предприятию ООО «Свет»

    Система  распределения затрат (direct-costing) 

Переменные  затраты:

- прямые  материальные затраты – 230 000 руб.;

- оплата  труда производственных рабочих  – 170 000руб.

- переменные общепроизводст. расходы – 7 500 руб.

ИТОГО: 407 500 руб.

Постоянные  затраты:

- постоянные  общепроизводст. расходы – 19 300 руб.;

ИТОГО: 19 300 руб. 

1. Выручка  от реализации: 2800 шт. * 300 руб. = 840 000 руб.

2. Производственная себестоимость реализованной продукции: 380 324 руб.

2.1.  прямые затраты:

* прямые затраты на единицу продукции: 407 500руб./ 3000шт.= 135,83 руб.

- из них прямые материальные на единицу продукции:

230 000руб./ 3000шт.= 76,66 руб.

- прямые  трудовые на единицу продукции:

170000руб./ 3000шт.= 56,66 руб.

- переменные  общепроизводственные на ед. прод.:7 500/3000шт= 2,5 руб.

* прямые  затраты реализованной продукции: 135,83 руб.*2800 = 380 324руб.

2.2. косвенные  затраты: 19 300 руб. (постоянные общепроизводственные расходы, списываемые на уменьшение финансового результата отчетного периода).

3. Производственная  себестоимость остатка готовой  продукции: 

200 шт * 135,83 руб. = 27 166 (руб.)

4. Переменная  себестоимость продаж: 135,83 руб. * 2800шт. = 380 324 руб.

5. Переменные  коммерческие расходы: 15 руб. * 2800шт. = 42 000 руб.

6. Маржинальная прибыль: 840 000 – 380 324– 42 000 = 417 676 (руб.)

7. Постоянные  общепроизводственные расходы: 19 300 руб.

8. Управленческие  расходы: 44 000 руб.

9. Постоянные  коммерческие расходы: 10 000 руб. 

10. Прибыль  от продаж: 417 676 – 19 300 – 44 000 – 110 000 = 244 376 руб. 
 

    Таблица 1.2.

    Отчет о прибылях и убытках ООО «  Свет» по методу