Предмет финансово-экономической экспертизы

· установление тождества или различия черновых записей данным официального бухгалтерского учета,

· установление соответствия данных аналитического и  синтетического учета данным первичных  документов, отчётности,

· реконструкция (воссоздание) отсутствующих либо искаженных записей на основе более поздних  или предыдущих закономерных связей,

· установление соответствия отражения совершенных  операций правилам ведения бухгалтерского учета.

Результаты  изучения материалов уголовных дел, связанных с экономическими преступлениями, показали, что одним из наиболее распространённых способов вуалирования (сокрытия) «информационных следов» противоправного деяния являлось искажение данных бухгалтерского учёта и отчётности. В связи с этим главной целью исследований, проводимых в рамках СБЭ, становится установление наличия (отсутствия) факта таких искажений на любой стадии процесса бухгалтерского учёта, механизма их образования, места, времени, качественной и количественной характеристик, степени влияния на финансовые показатели деятельности хозяйствующего субъекта.

В практике СБЭ  под искажением данных понимается несоответствие числовых или смысловых значений записей в учётных документах аналогичным данным в других документах, ранее проверенных экспертом (образец для сравнения).

Смысловая неадекватность анализируемой счётной записи проявляется в несоответствии экономического содержания хозяйственной операции её отражению в учёте посредством бухгалтерской проводки. Зачастую установление факта искажения затруднено тем, что исследуемый фрагмент учётной информации естественно «увязан» исполнителем с целью сокрытия следов преступления. Это совершается, как правило, следующими способами:

· применением  подложного документа аналогичного содержания;

· внесением  в исходный документ ложных данных с последующим их отражением

· в системе  учётных записей по правилам;

· уничтожением учётных документов.

Решение задач, стоящих перед СБЭ, обеспечивается методиками производства данного рода экспертиз, которые состоят из комплекса  специфических способов и приёмов, направленных на выявление обстоятельств, характеризующих различные стороны финансово-хозяйственной деятельности субъекта. Они базируются на следующих основных принципах бухгалтерского учёта:

· непрерывность  процесса во времени

· сплошной учёт всех средств и их источников, их суммовая оценка

· ведение учёта способом двойной записи на взаимосвязанных счетах

· соблюдение учётной  политики

· правильности отнесения доходов и расходов к отчётным периодам

· отражение  хозяйственной операции по мере их совершения и в соответствии с  экономическим содержанием и  т.д.

Кроме того, любое исследование проводится экспертом с учётом точно регламентированного нормативными актами порядка ведения учёта, официально установленной номенклатуры счетов и порядка их корреспонденции, а также типовых форм документов, учётных регистров и отчётности.

При производстве СБЭ используются следующие частные  методы и приёмы, такие, как:

· документальная проверка (состав документов, состав реквизитов в них, значение реквизитов);

· встречная  проверка (у контрагентов, в банках, налоговых, таможенных и других контролирующих органах);

· сопоставление  экономического содержания учётной  финансово-хозяйственной операции её отражению на счетах бухгалтерского учёта;

· метод балансовых взаимосвязей;

· метод сопоставления  взаимоувязанных показателей в  сопряжённых документах;

· метод математического  и логического контроля.

Предметом судебной финансово-экономической экспертизы являются сведения о финансовых операциях  и финансовых показателях деятельности хозяйствующего субъекта, а также  фактические данные, характеризующие образование, распределение и использование на предприятии доходов, денежных средств (фондов), негативные отклонения в этих процессах, повлиявшие на показатели хозяйственной деятельности или способствовавшие совершению преступлений, связанных с несоблюдением финансовой дисциплины.

СФЭЭ в свою очередь можно разграничивать исходя из системы экономических наук, которая  при формировании методики производства каждого подвида экономических  экспертиз является превалирующей: финансы и кредит, налоги и налогообложение, финансовый анализ и т.п., что позволит очертить более четкий круг решаемых задач.

Исходя из сказанного, можно предложить следующую классификацию  СФЭЭ:

· финансово-кредитная

· налоговая,

· инженерно-экономическая

· экспертиза финансового  состояния хозяйствующего субъекта.

Данная классификация  не утверждена Министерством юстиции  Российской Федерации и не может  считаться полностью завершенной  и бесспорной.

Вместе с  тем деление СФЭЭ на подвиды с  учетом основных решаемых ими задач  имеет существенное научно-практическое значение: помогает правильно организовать производство экспертиз, облегчает разработку теории и методики экспертного исследования.

Далее остановимся  на задачах, характерных для каждого  из подвидов судебной финансово-экономической  экспертизы.

Необходимость назначения экспертизы финансового  состояния хозяйствующего субъекта возникает при расследовании  преступлений, связанных с банкротством, лжепредпринимательством, злостным уклонением от погашения кредиторской задолженности  и др. Основными задачами при этом становятся:

· исследование показателей финансового состояния  и финансово-экономической деятельности хозяйствующего субъекта, в том числе  платежеспособности, финансовой устойчивости, ликвидности и др.,

· исследование признаков и способов искажения данных о финансовых показателях, влияющих на финансовый результат и расчеты по обязательствам хозяйствующего субъекта;

· характеристика динамики финансового состояния  предприятия и анализ факторов, вызвавших  её негативные изменения,

· определение экономической обоснованности финансовых показателей предприятия в случае искажения данных о доходах и расходах,

· степень обеспеченности предприятия оборотными средствами,

· причины образования  дебиторской и кредиторской задолженности.

При расследовании  и судебном рассмотрении дел о хищении имущества необходимость в проведении финансово-кредитной экспертизы возникает в тех случаях, когда требуется установить факты отклонений, нарушений в сфере финансирования и кредитования.

Поэтому, исходя из предмета науки финансов и кредита и потребностей следственной и судебной практики, задачами судебной финансово-кредитной экспертизы, решаемыми на основе исследования финансово-кредитных операций, отраженных в документах по учету и расходу, являются:

· установление обоснованности формирования и расходования денежных фондов,

· выявление  фактов нарушений порядка образования  и использования денежных фондов,

· определение  кредитоспособности заёмщика,

· установление обоснованности предоставления и целевого расходования кредитов,

· определение  полноты и своевременности возврата заемных средств, установление соответствия (несоответствия) направления расходования средств их целевому назначению.

Увеличение числа уголовных  дел, связанных с налоговыми преступлениями, вызвало существенный рост количества экспертиз, предметом исследования которых является способ уклонения от уплаты налогов и других обязательных взносов и платежей в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды. Основными задачами таких исследований являются:

· установление искажения в бухгалтерском и налоговом учёте и их влияние на величину налогооблагаемой базы,

· установление соответствия формирования налогооблагаемой базы и  суммы налоговых отчислений нормам действующего законодательства.

К предмету судебной инженерно-экономической экспертизы можно отнести фактические данные, устанавливаемые в отношении оплаты труда и других выплат, распределении прибыли хозяйствующего субъекта и др.

При производстве судебных инженерно-экономических экспертиз  осуществляются: расчет долевого участия учредителей (акционеров) в имуществе хозяйствующего субъекта, исследование показателей, характеризующих формирование размера (величины) оплаты труда, расчет (выдел) доли участника общества при выходе из его состава, расчёт дивидендов, причитающихся акционерам по итогам финансового года и т.п.

Для решения всех вышеперечисленных  задач используются как методы, применяемые  при производстве СБЭ, так и методы, характерные для финансово-аналитических  исследований. К ним относятся:

· горизонтальный и вертикальный анализ балансов,

· факторный анализ,

· расчет финансовых коэффициентов,

· приведение показателей  к сопоставимости и др.

Анализируемая информация и  результаты проведённых экспертных исследований методами судебной экономической  экспертизы могут быть представлены в заключении эксперта в виде табличных построений, блок-схемах и рядов динамики, что существенно повышает его наглядность.

2. Современное состояние финансово-экономической экспертизы

финансовый экономический  экспертиза судебный

Финансово-экономическая экспертиза, как новый вид экспертного исследования, с трудом пробивает себе дорогу по целому ряду причин. Главной из них является сохранение традиций советского периода, когда не было условий для предмета экономической экспертизы, благодаря которому она переживает свое рождение и становится самостоятельным источником доказательств.

В советской практике по уголовным делам о хозяйственных  преступлениях назначались судебно-бухгалтерские  экспертизы, предметом которых была проверка документального подтверждения актов ревизий сохранности социалистической собственности. При этом ревизии сохранности социалистической собственности проводились с тех же позиций документального подтверждения бухгалтерского учета и отчетности, что и судебно-бухгалтерская экспертиза.

В целом такая  практика объяснялась административно-командной  системой государственного управления, соответствующей государственной собственности на средства производства и продукты труда. В тот период игнорировались общие принципы права и справедливости, такие как индивидуализация или дифференциация ответственности за виновное деяние, соразмерность наказания причиненному ущербу. Соответственно ревизии сохранности государственного имущества проводились независимо от наличия и формы вины в правонарушении. Процессуальное значение акту ревизии придавалось судебным экспертом-бухгалтером, который проверял и подтверждал акт ревизии исходя из установленных правил бухгалтерского учета и отчетности.

При этом эксперт-бухгалтер  выводился следователем (судом) за пределы  компетенции, так как на его разрешение ставились вопросы, касающиеся административной ответственности должностных лиц за выявленные нарушения в использовании государственных средств, установленные нарушения правил бухгалтерского учета. Уголовный процесс тем самым подменялся администрированием, причинная обусловленность выявленных нарушений, как правило, не исследовалась.

В советский  период считалось, что неотвратимость наказания обеспечивается выявлением преступлений с помощью сплошной сверки бухгалтерского учета с первичными документами, имеющими юридическую  силу для подтверждения произведенных хозяйственных операций. Однако такой подход ограничивался формальными требованиями административного права к ведению бухгалтерского учета. Задачей контролирующих органов, в частности, государственного ревизионного аппарата, являлось выявление нарушений установленных правил бухгалтерского учета независимо от наличия, формы вины и тяжести наступивших материальных последствий для личности, общества и государства. Такого рода подходы порождали правовой произвол, характеризующийся отсутствием взаимосвязанного с объективной реальностью подхода к выявлению нарушений, выявлением только лишь формальных правонарушений, без необходимого выяснения их внутренних причин.

Не достигая цели сплошного выявления преступлений, плановая ревизия сохранности государственного имущества (социалистической собственности) не выходила за рамки констатации фактов нарушений в ведении бухгалтерского учета. При этом не разграничивались нарушения в причинной связи с преступлением и нарушения с неосторожной формой вины бухгалтера.

Наряду с тем вовсе не подвергалась сомнению целесообразность самих правил ведения бухгалтерского учета. Последние нередко диктовались чисто фискальными интересами государства, продиктованными в тоталитарном режиме государственной власти гипертрофированными потребностями централизованной военизированной экономики.

Основываясь на создаваемой методологии судебно-экономической  экспертизы, нельзя согласиться с  утверждением о том, что ущерб  от преступления государству ограничен  только начисленной в бухгалтерском  учете задолженностью по налогам и обязательным платежам в государственные внебюджетные фонды. Такого рода утверждения базируются на представлениях советского периода о соблюдении правил бухгалтерского учета как критерии его достоверности.

Приверженность  следствия, прокуратуры и суда, а также правоохранительных органов к судебно-бухгалтерской экспертизе, к сожалению, сохраняется и в настоящее время. В связи с этим, учитывая личную ответственность эксперта за данное заключение, не исключена необходимость самостоятельной постановки вопросов на разрешение судебно-экономической экспертизы со стороны эксперта-экономиста. При условии строгого соблюдения уголовно-процессуального закона такая самостоятельность судебного эксперта-экономиста представляется вынужденно оправданной.

В современных  условиях целью исследования документов бухгалтерского учета и отчетности становится выявление влияния конкретного  самосознания на материальные интересы личности, общества и государства. Реализация принципа неотвратимости наказания, по мысли создателей учения о праве, означает сплошное выявление преступлений с объективной стороны в неразрывном единстве с субъективной стороной противоправного деяния.