Доходы и расходы для целей налогообложения

 

 Расходы, не отвечающие хотя бы одному из приведенных требований, не  будут уменьшать налогооблагаемую прибыль, даже если они поименованы в главе 25 НК РФ как признаваемые в целях налогообложения.

    Согласно  главе 25 НК РФ все расходы подразделяются на две большие группы:

1. Расходы, связанные с производством и реализацией.
2. Внереализационные расходы.

    При этом ст. 318 НК РФ предусмотрено, что  все расходы, связанные с производством и реализацией, делятся на прямые и косвенные.

    Следует отметить, что подобное деление возможно только для организаций, определяющих доходы и расходы по методу начислениия¹.

    Рассмотрим  основные подгруппы расходов.

    I. Прямые и косвенные расходы

    Статьей 318 НК РФ также предусмотрен особый порядок учета прямых и косвенных  расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли. Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ указанной статьи сумма косвенных расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится на уменьшение доходов данного отчетного (налогового) периода.

    Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, также уменьшает доходы от реализации отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

    В целях налогообложения  прибыли перечень прямых расходов является закрытым и расширению не подлежит.

    В связи с вышеизложенным  хотелось бы отметить, что на некоторых предприятиях в соответствии с особенностями технологии производства ряд расходов в целях бухгалтерского учета являются расходами, включаемыми в производственную себестоимость. При этом в целях налогового учета данные расходы относятся к косвенным.

    Так, например, для предприятий алюминиевой промышленности расходы на потребление электроэнергии являются расходами, непосредственно включаемыми в производственную себестоимость  выпускаемого алюминия. В целях же налогообложения данные затраты, согласно п. 1 ст. 318 НК РФ, являются косвенными и подлежат признанию в уменьшение налогооблагаемой прибыли в момент их возникновения (потребления), а не в момент реализации партии алюминия, для производства которого потреблена электроэнергия².

    II.

    Расходы будущих периодов

    Однако  не все расходы, произведенные организацией и не подпадающие под определение  прямых расходов, уменьшают полученные организацией доходы в периоде их возникновения.

    Существует  определенная группа расходов, которые  учитываются в уменьшение налогооблагаемых доходов не в момент возникновения, а по особому алгоритму, определенному главой 25 НК РФ.

    Так, например, главой 25 НК РФ предусмотрен особый порядок признания определенных видов расходов для целей налогообложения.

    К таким расходам, в частности, относятся: расходы на ремонт основных средств (ст. 260 НК РФ); расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ); расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ).

    Данные  расходы в налоговом учете  признаются в качестве расходов будущих периодов.

    Алгоритм  учета расходов будущих периодов предполагает фиксирование суммы подобных расходов на соответствующую дату и определение срока, в течение которого эта сумма равномерно учитывается при исчислении налогооблагаемой прибыли.

    При этом налогоплательщику необходимо формировать регистр налогового учета “Расходы будущих периодов”, где отражаются указанные показатели.

    III. Расходы на освоение природных ресурсов

    Статьей 325 НК РФ предусмотрена обязанность  налогоплательщика вести раздельный учет расходов на освоение природных  ресурсов по каждому участку недр (месторождению) или участку территории (акватории), отраженному в лицензионном соглашении налогоплательщика (лицензии на право пользования недрами).

    Подобные  расходы суммируются и только после окончания работ по соответствующему участку подобная сумма учитывается при определении налоговой базы. Накопленные расходы в размере 1/60 ежемесячно будут признаваться в качестве прочих расходов и уменьшать полученные организацией доходы соответствующего периода.

    IV. Расходы на научные исследования и опытно-конструкторские

    разработки

    Аналогичным образом учитываются расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки. Подобные расходы также капитализируются (суммируются), а в целях налогообложения признаются после завершения исследований и разработок (отдельных этапов работ) и подписания акта сдачи-приемки работ.

    Указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение  трех лет с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подписания акта. При этом налоговым законодательством определено дополнительное условие признания данных расходов - результаты работ должны использоваться в производстве или при реализации товаров (работ, услуг).

    Если  указанные работы не дали положительного результата, они также подлежат включению  в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет, но в размере, не превышающем 70% фактических расходов.

    V. Расходы на ремонт основных средств

    Для организаций, не поименованных в  пп. 1 п. 1 ст. 260 НК РФ, предусмотрен особый порядок учета расходов на ремонт основных средств. Такие организации признают указанные расходы в периоде их осуществления только в размере, не превышающем 10% первоначальной стоимости амортизируемых основных средств. Оставшаяся часть расходов включается в состав прочих расходов в соответствии с п. 2 ст. 260 НК РФ равномерно в течение 5 лет либо в течение оставшегося срока эксплуатации ремонтируемых основных средств, в зависимости от того, к какой амортизационной группе относятся данные основные средства.

    VI. Убытки в качестве расходов будущих периодов

    Существует  ряд операций и видов деятельности, убыток по которым уменьшает налоговую  базу текущего и последующих налоговых  периодов в особом порядке.

    Эти убытки “превращаются” в расходы будущих  периодов.

    К таким операциям относятся операции по реализации амортизируемого имущества, деятельность, связанная с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, операции с ценными бумагами, с финансовыми инструментами срочных сделок и т. п.

    Так, например, если расходы от реализации амортизируемого имущества превышают доходы по данной реализации, то полученные убытки “превращаются” в расходы будущих периодов и подлежат учету для целей налогообложения в течение срока, предусмотренного ст. 268 НК РФ.

    Расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам

    В соответствии со ст. 272 НК РФ расходы  признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного периода).

    Следовательно, если организация осуществляет расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, что прямо вытекает из договора, то данные расходы должны учитываться при исчислении налогооблагаемой прибыли в течение этих периодов.

    Так, если в соответствии с условиями  договора аренды арендатор единовременно оплачивает арендную плату за весь год, то указанная сумма подлежит учету в уменьшение налогооблагаемых доходов равномерно в течение этого года.

    Аналогичная ситуация складывается в отношении  расходов, связанных со страхованием. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то подобные расходы признаются равномерно в течение срока действия договора.

    К подобным расходам следует отнести  также расходы, связанные с приобретением лицензии, так как лицензия приобретается на конкретный срок.

    Признание в целях налогообложения подобных расходов будет осуществляться равномерно в течение срока действия лицензии.

    При этом в случае если лицензия будет  аннулирована ранее срока, на который она была выдана, то часть непризнанных расходов по приобретению лицензии не может быть в дальнейшем учтена для целей налогообложения как расходы экономически необоснованные. 

    По  мнению автора, в данном случае налогоплательщику  будет трудно доказать экономическую обоснованность данных затрат.

    Расходы будущих периодов: отличия бухгалтерского и налогового учета 

    Следует иметь в виду, что расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам и отраженные в бухгалтерском учете организации на счете 97 “Расходы будущих периодов”, не всегда аналогичным образом учитываются для целей налогообложения. Признание расходов в бухгалтерском учете в составе расходов будущих периодов осуществляется исходя из принципа соответствия доходов и расходов. На основании этого же принципа определяется финансовый результат деятельности организации.

    Однако  с 1 января 2002 года в налоговом законодательстве указанный принцип не применяется. Обосновать возможность учета расходов в течение нескольких отчетных периодов возможно только ссылаясь на условия заключенных договоров.

    Если  на основании договора можно точно  сказать, к какому конкретно периоду отнесены произведенные налогоплательщиком расходы, то данные расходы могут быть учтены как расходы будущих периодов. При этом имеются все основания при исчислении налогооблагаемой прибыли учесть подобные расходы равномерно в течение данного конкретного периода.

    Если  же нельзя однозначно определить срок, к которому относятся произведенные расходы, то расходы признаются в момент их возникновения в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.

    Таким образом, расходы, которые ранее, исходя из принципа соответствия доходов и  расходов, учитывались как расходы будущих периодов (в частности, расходы, связанные с приобретением программных продуктов, используемые в течение продолжительного периода времени), с 1 января 2002 года в целях налогообложения прибыли признаются в момент их возникновения. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

 

Глава 2. Анализ поступления налога на прибыль организаций в

федеральный и консолидированный бюджет РФ.

2.1. Анализ поступления налога на прибыль организаций. 

      В данной главе я провела сравнительный анализ поступления налога ни прибыль организации в федеральный и консолидированный бюджет РФ по отношению к другим налогам.  Для этого я взяла статистические данные  с официального сайта www.nalog.ru . Налог на прибыль я сравнивала с такими налогами как налог на добавленную стоимость (НДС), налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) и акцизами в период с 2006 г. по 2009 г. В результате были выявлены следующие темпы роста и структура удельного веса: