Учетная политика организации: формирование и оформление учетной политики

Учетная политика организации представляет, с одной стороны,  обязательный нормативный документ системы бухгалтерского учета, что закреплено в ФЗ от 06.12.2011 № 402-ФЗ  «О бухгалтерском учете». С другой стороны, учетная политика - документ, защищающий интересы организации в области применения ею способов ведения бухгалтерского учета и его постановки [4].

Основы учетной политики устанавливает первый национальный стандарт по бухгалтерскому учету:  «Учетная политика организации». Учетная политика организации должна отвечать следующим основным требованиям к ведению бухгалтерского учета (п.6 ПБУ 1/2008), которые рассмотрены в таблице 1.2 [7].

Таблица 1.2 - Основные требования к ведению бухгалтерского учета

Основные требования	Состав основных требований
Полноты	полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности
своевременности	своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности
осмотрительность	Большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.
Приоритет содержания над формой	Отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования.
непротиворечивость	Тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.
рациональность	Рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации. Сопоставление затрат на организацию системы бухгалтерского учета определенной степени сложности с реальным полезным эффектом от ее действия.

 

В качестве требований ПБУ 1/2008 декларирует полноту, своевременность, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, непротиворечивость и рациональность. Все они в полной мере подходят под определение требований и нашли отражение в международных и большинстве национальных стандартов учета за исключением непротиворечивости и рациональности.

Полнота. ПБУ 1/2008 определяет полноту как необходимость отражения в учете всех фактов хозяйственной жизни. Данное утверждение в отсутствие пояснений справедливо воспринимается бухгалтерами требованием ведения бухгалтерского учета непрерывно с момента организации предприятия до его ликвидации, без каких-либо пропусков отражения деятельности, что подразумевает охват всех объектов наблюдения. В международных стандартах полнота рассматривается в качестве необходимого условия надежности информации и предполагает отражение в отчетности не всех данных, а лишь тех, которые признаны существенными. Несмотря на очевидные расхождения, оба подхода не меняют классификации «полноты» как требования.

Своевременность. Для обеспечения своевременности информации часто возникает потребность представить ее до того, когда станут известны все аспекты факта хозяйственной жизни, в ущерб ее достоверности. Поэтому, целесообразно найти оптимальное сочетание относительных достоинств своевременной и достоверной информации. Следовательно, своевременность можно признать требованием  и в то же время ограничением уместности и надежности информации, отражаемой в финансовой отчетности (как в МСФО).

Осмотрительность также подходит под определение требования и одновременно может служить ограничением надежности информации. Российские и международные стандарты адекватно отражают суть принципа осмотрительности (осторожности в оценке или бухгалтерского консерватизма), которая сводится к тому, что бухгалтер скорее выберет низшую оценку для активов и доходов и наивысшую для пассивов и расходов [15, с. 61].

Приоритет содержания перед формой согласно МСФО требует отражения операций и других событий в соответствии с их экономической реальностью, а не только их юридической формой и признается условием надежности, другими словами, информация об операции считается надежной, если пользователю известны и экономическая суть, и юридические последствия. Российский учет интерпретирует данное требование как превосходство экономической стороны над юридической [12, с. 87].

Непротиворечивость — требование сугубо российского учета. Непротиворечивость можно отнести к общим правилам ведения бухгалтерского учета наряду с необходимостью применения двойной записи, инвентаризации и т.п., закрепленными в Федеральном законе, но никак не к учетной политике.

Рациональность следует рассматривать скорее как рекомендацию или условие подготовки и представления финансовой отчетности. Международные стандарты дают еще более точное определение — рациональность представляет собой ограничение уместности и надежности, но никак не требование.

В таблице 1.3. указаны основные факторы влияющие на выбор и обоснование способов ведения бухгалтерского учета, отражаемых в учетной политике:

Таблица 1.3 - Факторы способов ведения бухгалтерского учета

Факторы влияющие на выбор  и обоснование способов ведения бухгалтерского учета

форма собственности и организационно-правовой статус (государственная организация, открытое акционерное общество, закрытое акционерное общество и др.)

отраслевая принадлежность и вид деятельности

объем деятельности, численность работающих

возможность использования налоговых льгот

отсутствие жесткой регламентации со стороны государственных органов ценообразования по уровню рентабельности, торговых наценок и др.

система информационного обеспечения деятельности

материальная база (обеспеченность компьютерной техникой, средствами оргтехники, программное обеспечение)

развитие организации на долгосрочную перспективу (возможность инвестирования, освоение новых видов деятельности, расширение рынка сбыта)

уровень квалификации персонала

система материальной заинтересованности работников в эффективности финансово-хозяйственной деятельности и их материальной ответственности за выполняемые функции

внешние условия (инфляционные процессы, конкурентоспособность выпускаемой продукции)

 

Учетная политика разрабатывается организацией исходя из своей структуры, отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности. Учетная политика формируется на основе совокупности вышеперечисленных основополагающих  допущений, требований и факторов, использование которых требует системного подхода с целью максимальной оптимизации организации системы бухгалтерского учета.

Организация имеет право на самостоятельный выбор способов группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способов применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иных соответствующих способов и приемов, разработанных системой нормативного регулирования. В случае отсутствия в системе нормативного регулирования каких-либо конкретных способов бухгалтерского учета или когда  применение способов нормативными документами однозначно не определено  организация вправе самостоятельно их разработать и узаконить для себя через механизм учетной политики, руководствуясь общеметодологическими принципами и правилами.

При формировании учетной политики организация устанавливает для себя возможные варианты учета тех или иных операций, по которым предусмотрены альтернативные решения в рамках системы нормативного регулирования бухгалтерского и налогового учета.

Налоговый учет, основываясь на данных регистров бухгалтерского учета, представляет собой прежде всего осуществление расчетных корректировок к ним по итогам каждого налогового периода для правильного исчисления налоговой базы (статья 54 Налогового Кодекса Российской Федерации) [3].

Налоговое законодательство предоставляет организациям в ряде случаев право выбора способов определения объекта налогообложения или порядка уплаты налога. Эти способы должны быть определены до начала финансового года:

• либо в отдельном разделе приказа по учетной политике;
• либо в отдельном приказе по учетной политике «для целей налогообложения».

Анализируя принципы учета, их можно классифицировать по трем направлениям, которые рассмотрены в таблице 1.4 [18, c.27].

Таблица 1.4 - Принципы бухгалтерского учета

определяющие, какая информация подлежит учету	формирующие процедуру ведения бухгалтерского учета	регламентирующие способы учета в конкретных ситуациях
1. Качественные характеристики информации 2. Денежного измерения 3. Существенности	1. Обособленного предприятия (имущественной  обособленности) 2. Двойственности  3. Непрерывности 4. Последовательности 5. Учетного периода	1. Продолжения  (непрерывности) деятельности 2. Учета по  себестоимости 3. Консерватизма  4. Реализации 5. Увязки доходов и расходов

 

Таким образом, основными принципами являются:

1. Принципы, определяющие, какая информация подлежит учету;

2. Принципы, формирующие процедуру ведения бухгалтерского учета,

3. Принципы, регламентирующие способы  учета в конкретных ситуациях.

Организация самостоятельно выбирает метод учета затрат на производство с учетом особенностей технологии и характера производства, разнообразия изготавливаемой продукции и массовости ее выпуска,  видов и сложности продукции, длительности цикла производства и размеров незавершенного производства и ряда других факторов. Учет затрат на производство в организациях может осуществляться следующими методами: простой  метод, позаказный метод, попередельный метод, нормативный метод.

Общее признание учетных принципов зависит от того, насколько они отвечают трем критериям: уместности, объективности и осуществимости.

Принцип уместен, если информация имеет смысл и принесет пользу потребителям информации об определенной хозяйственной единице.

Принцип объективен, если на информацию не влияют личные мнения или оценки ее составителей. Объективность подразумевает: надежность, соответствие действительности. Принцип осуществим, если его реализация не вызывает чрезмерных сложностей или затрат.

Закрепление принципов учета в нормативных документах большое завоевание российского учета, хотя применение некоторых из них на практике затруднительно из-за сложившихся учетных традиций. Так, например, требование приоритета содержания перед формой. Для признания объекта бухгалтерского наблюдения в составе активов западные бухгалтеры исходят из экономической сущности объекта, а не из его юридической формы.

 

1.2 Система нормативного регулирования учетной политики

 

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации включает следующие уровни документов по бухгалтерскому учету:

• первый уровень - Федеральный закон, другие федеральные законы. Указы Президента Российской Федерации и постановления Правительства Российской Федерации по вопросам бухгалтерского учета,
• второй уровень - положения по бухгалтерскому учету;
• третий уровень - методические указания, инструкции, рекомендации и иные аналогичные им документы,
• четвертый уровень - рабочие документы конкретной организации.

На первом уровне кроме Федерального закона отдельные аспекты бухгалтерского учета регулируются Гражданским кодексом РФ и другими федеральными законами [1-5].

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации также относится к документам первого уровня, так как этот документ устанавливает общие принципы ведения бухгалтерского учета, представления бухгалтерской отчетности, взаимоотношения организации с внешними потребителями информации и др.

Документы второго уровня включают положения по бухгалтерскому учету и утверждаются федеральным органом исполнительной власти, определяемым Правительством Российской Федерации, в основном Министерством финансов [4-9]. Такие положения регламентируют принципы и правила учета отдельных объектов бухгалтерского наблюдения, которые составляют систему национальных стандартов, ориентированную на Международные стандарты финансовой отчетности. Документы третьего уровня подготавливаются и утверждаются федеральными органами, министерствами и иными органами исполнительной власти, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, профессиональным объединением бухгалтеров на основе и в развитие документов первого и второго уровня.