Учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению

     2. Учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению

     2.1 Учет расчетов по счету 69 "Расчеты по социальному страхованию"

     Для обобщения информации о расчетах по социальному страхованию и  обеспечению предназначен синтетический  счет 69 "Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению", к  которому Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрены следующие  субсчета: 69.1"Расчеты по социальному  страхованию", 69.2 "Расчеты по пенсионному  обеспечению", 69.3 "Расчеты по обязательному  медицинскому страхованию".

     Для учета расчетов по обязательному  социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний  к счету 69 может быть открыт дополнительный субсчет, например, 69.4"Расчеты по обязательному страхованию от несчастных случаев и профзаболеваний".

     Счет 69 "Расчеты по социальному страхованию  и обеспечению" кредитуется на суммы платежей, подлежащие перечислению в соответствующие социальные фонды  в корреспонденции со счетами, на которых отражено начисление оплаты труда и других выплат, являющихся объектом налогообложения (кроме страховых  взносов в Пенсионный фонд).

     Учет  расчетов с бюджетом по ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный  бюджет, ведется на счете 68 "Расчеты  по налогам и сборам", на отдельном  субсчете. Начисление страховых взносов  в Пенсионный фонд РФ (налоговый  вычет в уменьшение ЕСН) отражается по кредиту счета 69.2 "Расчеты по пенсионному обеспечению" и дебету счета 68 "Расчеты по налогам и  сборам".

     По  дебету счета 69 "Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению" отражаются перечисленные суммы платежей, а  также суммы, выплачиваемые налогоплательщиком за счет внесенных платежей ЕСН и  страховых взносов на цели государственного социального страхования.

     Счет 69 "Расчеты по социальному страхованию  и обеспечению" предназначен для  обобщения информации о расчетах по социальному страхованию, пенсионному  обеспечению и обязательному  медицинскому страхованию работников организации.

     К счету 69 "Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению" могут  быть открыты субсчета:

     69-1 "Расчеты по социальному страхованию";

     69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

     69-3 "Расчеты по обязательному  медицинскому страхованию".

     На  субсчете 69-1 ""Расчеты по социальному  страхованию" учитываются расчеты  по социальному страхованию работников организации.

     На  субсчете 69-2 "Расчеты по пенсионному  обеспечению" учитываются расчеты  по пенсионному обеспечению работников организации.

     На  субсчете 69-3 "Расчеты по обязательному  медицинскому страхованию" учитываются  расчеты по обязательному медицинскому страхованию работников организации.

     При наличии у организации расчетов по другим видам социального страхования и обеспечения к счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" могут открываться дополнительные субсчета.

     Счет 69 "Расчеты по социальному страхованию  и обеспечению" кредитуется на суммы платежей на социальное страхование  и обеспечение работников, а также  обязательное медицинское страхование  их, подлежащие перечислению в соответствующие  фонды. При этом записи производятся в корреспонденции со:

     счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации;

     счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - в части отчислений, производимых за счет работников организации.

     Кроме того, по кредиту счета 69 "Расчеты  по социальному страхованию и  обеспечению" в корреспонденции  со счетом прибылей и убытков или  расчетов с работниками по прочим операциям (в части расчетов с  виновными лицами) отражается начисленная  сумма пеней за несвоевременный  взнос платежей, а в корреспонденции  со счетом 51 "Расчетные счета" - суммы, полученные в случаях превышения соответствующих расходов над платежами.

     По  дебету счета 69 "Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению" отражаются перечисленные суммы платежей, а  также суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование, пенсионное обеспечение, обязательное медицинское  страхование.

     2.2 Бухгалтерский учет расчетов  по единому социальному налогу  и пенсионным взносам

     Сложность учета расчетов по ЕСН в том, что  для учета расчетов с бюджетом по налогам предназначен счет 68 "Расчеты  по налогам и сборам", а с  внебюджетными фондами по взносам - счет 69 "Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению". Поскольку  в нормативных актах по бухгалтерскому учету разъяснений нет, то, по мнению И.Э. Гущина, на практике возможно применять для учета расчетов по ЕСН как счет 68, так и счет 69.

     Выбранный организацией вариант учета ЕСН  целесообразно отразить в учетной  политике с приведением обоснования  выбора.

     Первый  вариант - используется счет 68. Такой  способ учета возможен, поскольку  основная часть налога (20 из 26%) начисляется  в федеральный бюджет. В этом случае расчеты по ЕСН отражаются на отдельном субсчете счета 68. Для начисления каждой части ЕСН применяются разные субсчета второго порядка, например:

     3 "Расчеты с бюджетом по ЕСН";

     3-1-1 "Расчеты по ЕСН в части,  зачисляемой в ФСС России";

     3-2-1 "Расчеты по ЕСН в части,  зачисляемой в федеральный бюджет";

     3-3-1 "Расчеты по ЕСН в части,  зачисляемой в ФФОМС";

     3-3-2 "Расчеты по ЕСН в части,  зачисляемой в ТФОМС".

     Второй  вариант учета - с применением  счета 69. Этот способ наиболее распространен  на практике и может быть обоснован  необходимостью ведения обособленных расчетов с каждым из внебюджетных фондов. Ведь кроме перечисления сумм ЕСН в федеральный бюджет и  фонды отдельными платежными поручениями, необходимо ежеквартально представлять отчетность по ЕСН и страховым  взносам на обязательное пенсионное страхование не только в налоговые  органы, но и в ФСС России, а  также ежегодно отчитываться по персонифицированному учету в Пенсионном фонде РФ. Дополнительный аргумент в пользу учета расчетов по ЕСН на счете 69 - суммы ЕСН, зачисляемые  в федеральный бюджет, на основании  п. 3 ст. 9 Федерального закона от 15 декабря  2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" направляются на финансирование выплаты базовой части трудовой пенсии.

     Для учета расчетов по ЕСН на счете 69 открываются отдельные субсчета для отражения расчетов по каждой части данного налога:

     1-1 "Расчеты по ЕСН в части,  зачисляемой в ФСС России";

     2-1 "Расчеты по ЕСН в части,  зачисляемой в федеральный бюджет";

     3-1 "Расчеты по ЕСН в части,  зачисляемой в ФФОМС";

     3-2 "Расчеты по ЕСН в части,  зачисляемой в ТФОМС".

     В бухгалтерском учете суммы авансовых  платежей по налогу учитываются в  составе расходов по обычным видам  деятельности (п. 5 ПБУ 10/99) и отражаются по кредиту счета 69 (68) на отдельных  субсчетах в корреспонденции  с дебетом счета учета затрат на производство (расходов на продажу). Поскольку в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ сумма начисленного ЕСН учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, различий в порядке признания данных расходов в бухгалтерском и налоговом учете у организации не возникает.

     В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ сумма ЕСН (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (так называемый налоговый вычет), которая исчисляется исходя из тарифов, установленных ст. 22 Закона об ОПС. Сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период. Объектом обложения страховыми взносами и базой для их начисления является объект налогообложения и налоговая база по ЕСН (ст. 10 Закона об ОПС).

     Трудовая  пенсия в соответствии с п. 2 ст. 5 Федерального закона от 17 декабря 2001 г. N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" складывается из базовой, страховой и накопительной частей, каждая из которых имеет свой источник финансирования. Страховая и накопительная части финансируются за счет страховых взносов, а базовая - за счет ЕСН. Все части трудовой пенсии образуют ее единую структуру. Именно изложенными обстоятельствами и обусловливается необходимость открытия и ведения нескольких аналитических счетов бухгалтерского учета, а именно:

     69-2-1 (68-3-2-1) "Расчеты по ЕСН в части,  зачисляемой в федеральный бюджет";

     69-2-2 (68-3-2-2) "Расчеты по пенсионному  обеспечению в части страховых  взносов на обязательное пенсионное  страхование на финансирование  страховой части трудовой пенсии";

     69-2-3 (68-3-2-3) "Расчеты по пенсионному  обеспечению в части страховых  взносов на обязательное пенсионное  страхование на финансирование  накопительной части трудовой  пенсии".

     Бухгалтерские проводки оформляются следующим  образом: сумма ЕСН в части  федерального бюджета без учета  налогового вычета отражается по кредиту  субсчета "Расчеты по ЕСН с  федеральным бюджетом" счетов 69 и 68 (счет 69-2-1 или 68-3-2-1) в корреспонденции  со счетами учета затрат (издержек обращения).

     Затем начисляется сумма страховых  взносов: кредитуется субсчет расчетов по пенсионному обеспечению счетов 69 и 68 (счет 69-2-2 или 68-3-2-2) и, при необходимости, счет 69-2-3 или 68-3-2-3 в корреспонденции  с субсчетом "Расчеты по ЕСН  с федеральным бюджетом" счетов 69 и 68 (счет 69-2-1 или 68-3-2-1). В результате уменьшается сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, которая  отражается в бухгалтерском учете  как кредитовое сальдо по счету 69-2-1 или 68-3-2-1.

     Сумма подлежащих перечислению в Пенсионный фонд РФ страховых взносов, которая  отражается как кредитовые сальдо по счетам 69-2-2 (68-3-2-2) и 69-2-3 (68-3-2-3), при фактическом  ее перечислении списывается с этих счетов в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета".

     Сумма ЕСН, подлежащая уплате в ФСС России, уменьшается на сумму самостоятельно произведенных организацией расходов на цели государственного социального  страхования, предусмотренных законодательством  РФ. В главе 24 НК РФ не приведены ни виды расходов на цели государственного социального страхования, ни порядок  их исчисления. При расчете ЕСН, подлежащего  уплате в Фонд социального страхования, сумма таких расходов определяется исходя из данных, отраженных в расчетной  ведомости по форме 4-ФСС РФ.

     Основными расходами организаций, осуществляемыми  за счет средств обязательного социального  страхования (при условии, что организация  является страхователем в соответствии с Федеральным законом от 16 июля 1999 г. N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования"), являются:

     выплата пособий (по временной нетрудоспособности, женщинам, вставшим на учет в медицинских  учреждениях в ранние сроки беременности, по беременности и родам, при рождении (усыновлении) ребенка, на период отпуска  по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет);

     оплата  путевок на санаторно-курортное  лечение и оздоровление работников и членов их семей.

     Расходы на обязательное социальное страхование  в бухгалтерском учете отражаются по дебету счета 69, субсчет "Расчеты  по ЕСН в части, зачисляемой в  ФСС РФ" (счет 69-1-1) в корреспонденции  со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Таким образом, когда налогоплательщик понес расходы, финансируемые за счет ФСС России, и отразил их в учете, уменьшается  сальдо счета 69 по соответствующему субсчету, т.е. сумма, которую организация обязана  перечислить в данный Фонд.

     2.3 Бухгалтерский учет и налогообложение  операций по обязательному социальному  страхованию от несчастных случаев  на производстве и профессиональных  заболеваний

     В соответствии с подпунктом 17 пункта 2 статьи 17 Закона от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ страхователь обязан вести учет начисления и перечисления страховых взносов и производимых им страховых выплат, обеспечивать сохранность имеющихся у него документов, являющихся основанием для обеспечения по страхованию.