Учет основных средств

Учитывая зависимость  источников финансирования от видов  работ, рассмотрим отдельно порядок  учета финансирования работ по созданию и приобретению основных средств, т.н. капитальных вложений и порядок  учета финансирования работ по поддержанию  основных средств в рабочем состоянии.

Финансирование капитального строительства осуществляется в  порядке, установленном Основными  положениями финансирования и кредитования капитального строительства на территории Российской Федерации, или лил применительно  к нему.

Инвесторами могут быть: 
. Органы уполномоченные управлять государственным и муниципальным имуществом или обладающие имущественными правами; 
. Организации, предпринимательские объединения, общественные объединения, общественные организации и другие юридические лица всех форм собственности; 
. Международные организации, иностранные юридические лица; 
. Физические лица – граждане Российской федерации и иностранные граждане.

Инвесторы могут осуществлять реализацию инвестиционных проектов по строительству и выступать как  заказчики, а могут передать свои права заказчика по реализации этих функций другим юридическим и  физическим лицам. Порядок финансирования инвестором капитального строительства, осуществляемого за счет его собственных  или заемных средств, производится по договоренности участников инвестиционного  цикла. Договаривающиеся стороны самостоятельно определяют счета, порядок внесения инвесторами собственных или  заемных средств в банки, порядок  расчетов за выполненные подрядные  работы и другие условия, вытекающие из договоров на строительство.

Для оформления финансирования государственного централизованного  капитального строительства организации  представляют в финансирующий банк титульные списки вновь начинаемых строек с разбивкой объемов по годам, договор подряда, сводный сметный расчет стоимости строительства, заключение государственной экспертизы по проектной документации и государственной экологической экспертизы.

Как уже говорилось, источниками  финансирования капитального строительства  являются : собственные средства инвесторов – амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств, чистая прибыль либо фонды специального назначения в случае их образования  за сет чистой прибыли; страховые  возмещения, полученные организациями  в покрытие потерь и убытков от страховых случаев; бюджетные ассигнования, включая ассигнования включая ассигнования из различных фондов поддержки, получаемые на безвозвратной основе. Наряду с  указанными источниками организации  могут при недостаточности собственных  источников финансирования привлекают временно средства других юридических  и физических лиц в форме займов и кредитов банков.

Использование всех источников, предназначенных для финансирования капитального строительства, отражается в бухгалтерском учете как  простой расход денежных средств  с образованием затрат в этой сумме  на счете 08 «Капитальные вложения». Но наряду с этим в организации возникает  также необходимость отражения  в бухгалтерском учете гашения  либо закрытия привлекаемых источников финансирования капитального строительства.

В планах финансирования капитального строительства, составляемых ежегодно организациями на основании смет и договоров на строительство, определяются источники финансирования по их видам  и размерам. При этом источники  финансирования определяются в плане  как разница между сметной  стоимостью строительства объекта  и стоимостью возвратных и иных сумм, уменьшающих потребность в источниках. Суммы, уменьшающие сметную стоимость  строительства объекта, отражаются за итогом сметного расчета стоимости  строительства. К ним относится  следующее: 
1. Возвратные суммы с учетом реализации: материалов и деталей, полученных при разборке временных зданий и сооружений, в размере, предусмотренном в смете; материалов и деталей, полученных при разборке сносимых и переносимых зданий и сооружений, в размере, определяемом по расчету; материалов, полученных от попутной добычи (камень, гравий, уголь, лес и др.). В случае , когда невозможно использовать или реализовать эти материалы, стоимость их в сумме возврата не учитывается. Во всех указанных примерах у заказчика на фактическую стоимость данных материалов в случае их оприходования строительными предприятиями стоимость затрат по капитальному строительству, отражается на счете 08 «Капитальные вложения», будет меньше. 
2. Балансовая стоимость оборудования (без учета износа), демонтируемого в отдельных цехах действующей организации и переносимого во вновь построенные цехи в связи с реконструкцией , а также стоимость другого имеющегося у заказчика оборудования, используемого по данной стройке. 
3. Данные о долевом участии другой организации в строительстве, если по окончании строительства введенные объекты зачисляются на баланс застройщику. 
Финансирование капитального строительства осуществляется со счетов 51 
«Расчетный счет» или 52 «Валютный счет» . Денежные средства инвесторов ( в т.ч. бюджетные ассигнования), предназначенные для финансирования капитального строительства, могут быть для аккумулирования перечислены на спец счета в банке, с которого в дальнейшем и будет производиться финансирование строительства. В этом случае учет средств будет вестись на счете 55 «Специальные счета в банках».

Амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств, предназначенные для финансирования капитального строительства, находят  отражение только на счетах учета  денежных средств при их поступлении  в форме выручки от реализации продукции 
( работ, услуг) или авансов под выполненные работы. 
При этом делаются бухгалтерские записи по учету выручки по дебету счета 51 и кредиту счетов 46 «Реализация продукции» или 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», в зависимости от метода определения выручки от реализации, а так же авансов полученных – по кредиту счета 64 «Авансы полученные» То есть как источник финансирования капитальных вложений амортизация в бухгалтерском учете не учитывается. Это является слабым местом в теории отечественного бухгалтерского учета, т.к. отсутствует механизм контроля за целевым использованием денежных средств в организациях, в частности, за их использованием на финансирование капитального строительства. Для восстановления и систематизации учета образования и использования источников финансирования капитального строительства в порядке, действовавшем до введения Плана счетов 1991 г., организации необходимо вести аналитический и синтетический бухгалтерский учет всех собственных источников финансирования капитального строительства, в т.ч. амортизационных отчислений. Бухгалтерский учет амортизационных отчислений можно вести на вводимом забалансовом счете «Амортизация основных средств» с отдельным учетом амортизации по основным средствам производственного и непроизводственного назначения. Аналитический учет начисления и использования источников финансирования капитального строительства.

Чистая прибыль или  специальные фонды учитываются  на счетах учета денежных средств, но в отличие от амортизационных  начислений они находят отражение  в бухгалтерском учете как  источники: косвенным образом, если показываются по кредиту счета 88 «Нераспределенная  прибыль» на одноименном субсчете, либо в случае образования фондов – на субсчете «Фонды специального назначения».

Учет прибыли, направляемой на финансирование капитального строительства, рекомендуется вести путем ее ежеквартального отвлечения в фонды  производственного (как источника  финансирования производственного  строительства) и социального (как  источника непроизводственного строительства) развития, в размерах предусмотренных планом.

Выделение на забалансовом счете и счете 88 отдельного учета амортизации и прибыли на финансирование капитального строительства производственного и непроизводственного назначения вызвано тем, что амортизация по основным средствам производственного назначения реально получается и находится на расчетном счете организации (или другом счете учета денежных средств) и может служить источником их воспроизводства. В отличие от этого амортизация по большинству объектов непроизводственного назначения в условиях регулируемого ценообразования на услуги объектов социальной сферы, как правило числится только в учете и не может рассматриваться как источник финансирования капитального строительства. В связи с этим организациям необходимо вести две ведомости использования источников финансирования капитального строительства: первую 
– для учета источников производственного строительства, а вторую – для учета источников непроизводственного строительства.

Приведем в связи с  изложенным систему записей учета  собственных источников финансирования капитального строительства у организации. 
1. Дебет забалансового счета «Амортизация основных средств» – начислена за отчетный период амортизация по основным средствам производственного назначения и непроизводственного назначения. У отдельных организаций при отсутствии государственного регулирования ценообразования на услуги принадлежащих им объектов социальной сферы может быть получена выручка от их эксплуатации в размере не меньше , чем затраты по их содержанию, т.е. амортизация по данным объектам будет получена и будет служить источником финансирования воспроизводства объектов социальной сферы. В связи с этим указанным организациям из своей амортизации, начисленной по объектам непроизводственного назначения, необходимо выделять начисленную амортизацию по данным объектам. 
2. Дебет счета 881 – кредит счета 88 – использование прибыли на образование фондов. Организации могут образовать указанные фонды как источники покрытия всех затрат производственного и социального характера, а могут лишь в размере предполагаемых расходов по строительству. 
3. Кредит счета 200 «Амортизация основных фондов» _ использована амортизация в размере затрат на строительство или выплату авансов под него. Размер использованной амортизации на строительство определяется исходя из сумм затрат и расходов предприятия или организации, произведенных в отчетном периоде:на приобретение оборудования, требующего монтажа, но не сданного в монтаж, учитываемого на счете 07 «Оборудование к установке»; на оплаченные или принятые к оплате счета по капитальному строительству (новое строительство, расширение, реконструкция, а так же приобретение новых видов основных фондов), учтенные на счете 08

«Капитальные вложения»; в виде авансов, перечисленных предприятиям и организациям, участвующим в  процессе строительства , учтенных на счете 61

«Расчеты по авансам выданным», которые обеспечены согласно данным статистической отчетности соответствующим  выполнением объемов работ или  полученным ценностям; в форме средств, перечисленных на долевое участие  в строительстве головному застройщику (основанием для освобождения должны быть данные из статистической отчетности о капитальных вложениях, полученных от головного застройщика). 
4. Дебет счета 88 субсчета «Фонд развития производства» – кредит счета 87 субсчета «Фонд накопления» на затраты по строительству – отражается прирост имущества предприятия или организации за счет использования чистой прибыли. Размер использования фондов определяется путем вычитания из фактических затрат организаций, произведенных на капитальное строительство в различной их форме, начисленной суммы амортизации, числящейся на конец отчетного периода. То есть за первый квартал – затраты за квартал за вычетом суммы амортизации, числящейся в остатке на начало года и начисленной за квартал.

При использовании прибыли  на выдачу авансов рекомендуется  делать следующие записи: 
. Дебет счета 88 субсчета «Фонд развития производства» кредит счета 88 субсчет «Авансы выданные на строительство». 
. Дебет счета 88 субсчета «Авансы выданные на строительство», - кредит счета 87 субсчета «Фонд накопления» ли кредит счета 88 субсчета «Фонд средств социальной сферы» – по введу объектов. Таким образом, процесс использования денежных средств с кредита счетов учета денежных средств согласно плана финансирования капитального строительства будет так же учитываться на стадии образования источников и их использования.

III. УЧЕТ И ОТРАЖЕНИЕ  В ОТЧЕТНОСТИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

СОГЛАСНО GAAP И IAS.

Согласно GAAP , для того, чтобы актив был отнесен к основным средствам, необходимо выполнение следующих трех условий: 
. Он должен иметь материальное воплощение; 
. Срок полезного использования объекта должен быть больше 1 года; 
. Объект предназначен для использования на самом предприятии, а не для перепродажи.

Основные средства отражаются в балансе по следующим трем статьям: 
. Здания, оборудование, инвентарь; 
. земля; 
. природные ресурсы (месторождения полезных ископаемых).

Так же , как и российской системе учета, в системе 
GAAP различают первоначальную и остаточную стоимость основных средств. В первоначальную стоимость объекта основных средств включаются затраты по его приобретению, доставке и приведению в состояние готовности к использованию.

Согласно GAAP и Международным  стандартам бухгалтерского учета (IAS) ,в первоначальную стоимость объекта основных средств включаются: 
. таможенные платежи по импортируемому оборудованию.; 
. не возмещаемые налоги ( например налог на приобретение автотранспортных средств, НДС по объектам капитального строительства); 
. монтажные и пусконаладочные расходы; 
. оплата нотариальных услуг; 
. иные прямые затраты, связанные с доведением объекта основных средств до состояния готовности к эксплуатации.

При покупке основных средств  за деньги первоначальную стоимость  определить нетрудно. Сложнее обстоит  дело при приобретении основных средств  в обмен на другие не денежные активы

Приобретение основных средств  в обмен на другие не денежные активы.

Согласно GAAP , существует три метода исчисления первоначальной стоимости таких активов: 
. оценка по рыночной стоимости; 
. экспертная оценка; 
. оценка по остаточной стоимости или учетной стоимости.

Согласно первому методу, полученные основные средства приходуются  по рыночной стоимости передаваемых активов или по рыночной стоимости  полученных активов в зависимости  от того, какая из этих двух оценок более  точная.