Введение.

       В хозяйственной практике организации  используют денежные средства и совершают  сделки не только в российских рублях, но и в различных иностранных  валютах. В связи с этим наряду с ценностями и операциями, выраженными в рублях, объектом бухгалтерского учета становятся так называемые валютные ценности и операции. В настоящей работе рассматривается порядок: отражения на счетах бухгалтерского имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте; исчисления рублевого эквивалента сумм в иностранных валютах и регулирование курсовых разниц; учета доходов и расходов, связанных с валютными операциями, а также учет операций по валютным счетам в банках.

       Для начала обозначим понятие валютных ценностей.

       В общем виде валютные ценности представляют собой имущества и обязательства организации, выраженные в иностранных валютах. Они охватывают:

• Иностранную валюту, т.е. 1)денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монеты, находящиеся в обращении и являющиеся законным платежным средством в соответствующем иностранном государстве или группе государств, и 2) средства на счетах в денежных единицах иностранных государств и международных денежных и расчетных единицах;
• Ценные бумаги в иностранной валюте - платежные документы (чеки, векселя, аккредитивы и др.), фондовые ценности (акции, облигации) и др. долговые обязательства, выраженные в иностранной валюте.

       По  режимам применения иностранная  валюта подразделяется на свободно конвертируемую, клиринговую и замкнутую.

       Свободно конвертируемая (так называемая твердая) валюта - это  валюта, свободно и неограниченно  обмениваемая на другие иностранные  валюты (Доллар США, немецкая марка, итальянская  лира и т.д.).

       Валюта клиринга - валюта, согласованная участниками  безналичных расчетов на основе взаимного зачета встречных требований и обязательств. Она функционирует в безналичной форме - в виде бухгалтерских записей на банковских счетах (например, расчеты по товарообороту России и Индией ведутся в клиринговых долларах США).

       Замкнутая (неконвертируемая) валюта - национальная валюта которая функционирует в пределах только одной страны и не обменивается на другие иностранные валюты (пример, национальные валюты большинства развивающихся стран).

       Кроме того, в международных  расчетах используются особые счетные единицы или международная валюта - ЭКЮ (европейская валютная единица) и СДР (специальные права заимствования). (Более подробно см. источник 1).

       Согласно валютному  законодательству к валютным ценностям  относятся также драгоценные металлы (золото, серебро, платина и металлы платиновой группы) и драгоценные природные камни (алмазы, рубины, изумруды и т.д.) Операции с данными ценностями совершаются в порядке, устанавливаемом особо правительством. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

       Положение по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте".

       До середины 1995 года правила отражения в учете  имущества и обязательств в иностранной  валюте регламентировались несколькими  нормативными документами, письмами, не всегда выдерживающими единую логику. Это приводило к противоречиям в трактовках многих понятий. Смысл терминов налогоплательщики часто воспринимали иначе, чем трактовали налоговые службы.

       Приказом Минфина  РФ от 13 июня 1995 г. № 50 утверждено Положение по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ-3) (в дальнейшем - Положение). Это Положение устанавливает для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением банков и бюджетных организаций), единые правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с имуществом и обязательствами, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Оно является элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации и должно применяться с учетом других положений по бухгалтерскому учету.

       Проанализируем основные разделы Положения.

       В Положении дан  перечень приобретаемого имущества  и обязательств, выраженных в иностранной валюте, подлежащих пересчету в рубли. При этом проведено четкое разграничение двух категорий - имуществ и обязательств.

       К первой категории  относятся средства и обязательства, подлежащих регулярной переоценке в  связи с колебаниями курсов валют. Пункт 3.4 третьего раздела Положения конкретизирует этот перечень.

       Регулярной переоценке, в частности, подлежат:

• денежные знаки в кассе;
• средства на валютных сетах в банках и иных кредитных учреждениях (например, валютные депозиты);
• краткосрочные ценные бумаги;
• дебиторская задолженность (средства в расчетах);
• кредиторская задолженность (обязательства);
• средства целевого финансирования, полученные из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи РФ в соответствии с заключенными соглашениями.

       Причем, пересчет должен обязательно производиться на дату совершения операции в иностранной  валюте, а также на дату составления  бухгалтерской отчетности. Для составления  отчетности пересчет  стоимости  следует производить по курсу, последнему во времени котировки Центрального банка РФ в отчетном периоде.

       Кроме того, пересчет стоимости денежных знаков в кассе  и средств на счетах в банках и  иных кредитных учреждениях по решению  предприятия можно делать по мере изменения курсов иностранных валют  в течение всего отчетного периода.

       Хотим отметить, что  среди ценных бумаг пересчету  подлежат только краткосрочные. К ним  относятся те ценные бумаги, срок погашения  которых менее 1 года (облигации, сертификаты), или, если срок погашения не указан, те из них которые приобретаются для получения доходов от перепродажи. Это, в первую очередь, относится к фирмам, которые специализирующимся на купле-продаже ценных бумаг (брокерские конторы, инвестиционные компании и др.).

       Такое решение понятно. Ведь на счете 06 "Долгосрочные финансовые вложения" мы отражаем стоимость приобретенных акций или других ценных бумаг в сумме фактических затрат (пункт 39 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ от 26 декабря 1994 г. №  170). При приобретении акций за иностранную валюту их стоимость будет определяться путем пересчета по курсу на день покупки, и именно эта сумма будет фактическими затратами предприятия. Следовательно, пересчет по аналогии с оценкой других материальных ценностей не должен производиться.

       Ко второй категории  относятся средства, перечисленные в пункте 3.6 Положения. Для них характерен разовый пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости в рубли на момент принятия их к учету.

       Перечень такого имущества включает:

• основные средства;
• нематериальные активы;
• малоценные и быстроизнашивающиеся предметы;
• товары;
• капиталы.

       Они приходуются  в рублевой оценке по курсу на дату совершения операции в иностранной  валюте и в дальнейшем, после принятия их на учет, не переоцениваются в  связи с изменением курсов валют. Это вполне оправдано, ведь материальные ценности поступающие на предприятие, учитываются в размере фактических затрат, связанных с их приобретением (пункты 43, 45, 48, 49, 51 Положения по бухгалтерскому учету и отчетности, утвержденного приказом Минфина РФ № 170, и закон о бухгалтерском учете).

       Во втором разделе  Положения даны понятия курсовой разницы, даты составления отчетности, даты совершения операции в иностранной  валюте, хозяйственной деятельности за пределами РФ (о чем будет  сказано в главе II). 

       Оценка  валютных средств в текущем учете.

       Для целей бухгалтерского учета оценка валютных средств состоит  в установлении рублевого эквивалента  сумм, выраженных в иностранных валютах. Рублевый эквивалент определяется путем  пересчета (конверсии) сумм в иностранной  валюте в рубли на основе валютного курса. Алгоритм такого пересчета заключается в последовательном установлении вида курса, по которому надо вести пересчет иностранной валюты в рубли; идентификации даты, по состоянию, на которую надо проводить конверсию; осуществлении самого расчета; исчислении и учете суммы курсовой разницы.

1. Валютный (обменный) курс.

       Курс той или  иной иностранной валюты по отношению  к рублю представляет собой выраженную в рублях цену других национальных или международных валют. Он складывается на основе спроса и предложения на аукционах, биржах, межбанковском рынке, при купле-продаже валюты коммерческими банками и другими юридическими лицами и гражданами, т.е. на внутреннем валютном рынке.

       В нынешних условиях применяются следующие основные виды курсов: котируемый Центральным банком России; покупки и продажи наличной валюты в коммерческих банках; аукционный; биржевой. Курс национального банка используется в расчетах доходов и расходов государственного бюджета, во всех видах платежно-расчетных отношений государства с организациями и гражданами, при налогообложении и для бухгалтерского учета. Курсы покупки-продажи валюты в коммерческих банках, аукционные и биржевые курсы предназначены для совершения операций     по покупке и продаже иностранной валюты конкретными коммерческими банками, обменными пунктами, на валютных аукционах и биржах.

       В бухгалтерском  учете для перерасчета иностранной  валюты в рубли применяется курс, определяемый Центральным банком. Законом "О денежной системе Российской Федерации" он именуется официальным курсом рубля к денежным единицам других государств. Например, покупка иностранной валюты    на бирже осуществляется по биржевому курсу, а в учете приобретенная валюта должна быть оприходована из курса Центрального банка.

       Когда хозяйственная операция  совершается в валюте, официальный курс которой по отношению к рублю не устанавливается Банком России, то перерасчет в рубли производится в два этапа. Сначала полученная или уплаченная валюта переводится в конвертируемую валюту (например, в доллары США). Для этого используется прямое курсовое соотношение этих валют, публикуемое общепризнанными международными организациями, например валютно-финансовой службой информационного агентства Рейтер или газетой "Файненшл Таймс". Полученная таким образом сумма в конвертируемой валюте пересчитывается в рубли в общеустановленном порядке.

2.   Дата пересчета  валютного курса  и расчет рублевого  эквивалента.

       Курс - подвижное  соотношение валют, зависящее от множества факторов. Валютный курс может изменяться ежедневно и даже в течение одного дня. Поэтому, выполняя операции пересчета суммы в иностранной валюте в сумму в рублях или наоборот, необходимо определиться с тем, курс какого дня следует использовать.

       Согласно положению  по учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте (ПБУ 3/95), пересчет производится на дату совершения операции в иностранной валюте. Так, при зачислении или списании средств с валютного счета в банке для целей учета суммы подлежат пересчету в рубли по курсу, действовавшему в день совершения операции, т.е. на дату, указанную в выписки банка из валютного счета. Именно эта сумма в рублях и должна быть принята к учету в качестве прихода или расхода средств.

       Однако на практике бывает достаточно сложно установить дату совершения хозяйственной операции. В таблице 1 приведен условный пример, показывающий, что к такой хозяйственной операции, как закупка товара российской организацией у иностранной фирмы, могут иметь то или иное отношение различные даты или соответствующие им обменные курсы.