Учет, анализ и аудит затрат на оплату труда

   Необходимо  отметить, что замена отпуска компенсацией за него не допускается. Лишь часть  отпуска, превышающая 28 календарных  дней, по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией (ст. 126 ТК РФ).

   Если  работник увольняется или переводится  на другое предприятие, не использовав  очередной отпуск, то ему начисляется  компенсация (ст. 127 ТК РФ). Для этого  также рассчитывают среднедневной заработок и количество дней неиспользованного отпуска: за каждый месяц работы полагается как минимум 2 дня (24/12).

   Кроме того, по семейным обстоятельствам  и другим уважительным причинам работнику  по его письменному заявлению  может быть предоставлен отпуск без сохранения заработной платы, продолжительность которого определяется по соглашению между работником и работодателем и регламентируется ст. 128 ТК РФ.

   Далее аудитор приступает к проверке пособий  по временной нетрудоспособности. Эти  пособия выплачивают рабочим и служащим за счет отчислений на социальное страхование согласно «Положению о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию», утвержденному Постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.84г. №13-6 (с последующими изменениями и дополнениями). Основанием для выплаты пособий являются больничные листки, выдаваемые лечебными учреждениями. Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит от стажа работы сотрудника и среднего заработка:

при непрерывном  стаже работы до 5 лет – 60% заработка;

от 5 до 8 лет – 80% заработка;

более 8 лет – 100% заработка.

     Независимо  от стажа работы пособие выдается в размере 100% вследствие трудового  увечья или профессионального заболевания; лицам, имеющим на своем иждивении  трех и более детей, не достигших 16 лет; по беременности и родам и в других случаях.

     Заработная  плата, применяемая для исчисления пособия, определяется:

- рабочим, имеющим повременную форму оплаты труда (оклад, дневную или часовую повременную ставку) – по окладу часовой или дневной ставки с учетом постоянных доплат и надбавок на день наступления нетрудоспособности;

- рабочим, получающим сдельную заработную плату – исходя из средней заработной платы за два последних календарных месяца, предшествующих месяцу наступления нетрудоспособности с прибавлением к заработной плате каждого месяца среднемесячной суммы премий.

     При расчете пособий по временной  нетрудоспособности в расчет средней  заработной платы не включается:

1. доплата и заработная плата за работу в сверхурочное время;
2. оплата за время простоя;
3. оплата за работу по совместительству и др.

   С 1 января 2002г. изменен порядок ограничения  максимального размера пособий, выплаченных за счет средств социального  страхования. Согласно ст.15 ФЗ РФ от 11.02.02г. №17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования РФ на 2002» размер пособия за полный календарный месяц не может превышать 11 700 руб. При этом в районах и местностях, где в установленном порядке к заработной плате применяют районные коэффициенты, максимальный размер пособия по нетрудоспособности определяется с учетом этих коэффициентов (путем умножения 11 700 руб. на коэффициент). Однако здесь следует иметь в виду, что речь идет только о коэффициентах, установленных правительством.

   В заключение аудитор проверяет правильность составления бухгалтерских записей. Как известно, синтетический учет по начислению заработной платы ведется по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Поэтому при начислении заработной платы и других выплат аудитору сначала необходимо определить их источники, а затем проверить бухгалтерские записи. Выделяют несколько источников :

1. За счет отнесения зарплаты на себестоимость продукции или реализации товаров, работ, услуг:

Дт 20 «Основное  производство» (оплата труда производственных рабочих),

Дт 23 «Вспомогательные производства» (оплата труда рабочим  вспомогательных производств),

Дт 25 «Общепроизводственные  расходы» (оплата труда цехового персонала), Дт 26 «Общехозяйственные расходы» (оплата труда управленческого персонала),

Дт других счетов издержек (29, 44 и др.)

Кт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

     Начисление  оплаты труда по операциям, связанным  с заготовлением и приобретением  производственных запасов, осуществлением капитальных вложений, ликвидацией  основных средств  и т.п. отражают по Дт 08, 10, 11, 15, 91 Кт 70.

     В некоторых организациях ввиду сезонности производства отпуска работникам предоставляют  в течение года неравномерно. Поэтому  для более правильного определения  себестоимости продукции суммы, выплачиваемые работникам за отпуска, относят на издержки производства в течение года равномерными долями независимо от того, в каком месяце эти суммы будут выплачиваться. Тем самым создается резерв для оплаты отпусков. Кроме этого, организация может создать резерв на выплату вознаграждений за выслугу лет. Таким образом,  создание резерва отражается: Дт 20, 23, 25, 26 Кт 96 «Резервы предстоящих расходов». А затем начисленные суммы равномерно списывают на уменьшение созданного резерва: Дт 96 Кт 70.

2. Из собственных средств предприятия. Начисленные суммы премий, материальной помощи, пособий,  выплаты социального характера, производимые за счет собственных средств предприятия отражают по Дт 91 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и Кт 70. Начисление доходов от участия в капитале организации оформляют записью: Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и Кт 70.
3. За счет средств Фонда социального страхования отражают суммы начисленных пособий по социальному страхованию, пенсий и других аналогичных сумм: Дт 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» Кт 70.

 

2.2. Аудит удержаний  из заработной  платы. 

     Из  начисленной работникам организации  заработной платы, оплаты труда по трудовым соглашениям, договорам подряда  и совместительству производят различные  удержания, которые можно разделить на две группы: обязательные и удержания по инициативе организации. Обязательными удержаниями являются налог на доходы физических лиц и удержания по исполнительным листам. По инициативе организации через бухгалтерию из заработной платы работников могут быть произведены следующие удержания: долг за работником; в погашение задолженности по подотчетным суммам; за порчу, недостачу или утерю материальных ценностей; за товары, купленные в кредит; подписная плата за периодические издания; перечисления в филиалы Сберегательного банка и т.п.

     Проверка  правильности удержаний из заработной платы осуществляется  аудитором  выборочно. Причем размеры выборки  определяются теми же методами, что  и при проверке начислений. Затем  по данным свода удержаний определяются виды удержаний из заработной платы, осуществляемые на конкретном экономическом субъекте.

     Основным  видом удержания, которому при проверке уделяется главное внимание, является налог на доходы физических лиц. Ранее  налог на доходы регулировался Законом  РФ «О подоходном налоге физических лиц», но с 1.01.01г. в силу вступила глава 23 «Налог на доходы физических лиц» части II Налогового кодекса РФ.

     Приступая к проверке правильности удержания  налога на доходы, аудитору сначала  необходимо выявить суммы, которые подлежат обложению данным налогом. Согласно ст.210 НК РФ  при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные ими как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение, которыми у них возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст.212 НК РФ. При получении дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) и иного имущества, исчисленная исходя из рыночных цен.   При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и налога с продаж (ст.211 НК РФ).

     Необходимо  помнить, что в налоговую базу не включаются суммы,  указанные в ст.217 НК РФ – это государственные пособия (кроме пособий по временной нетрудоспособности), государственные пенсии и т.п.

     Кроме того, при определении размера  налогооблагаемой базы налогоплательщик имеет право на следующие налоговые  вычеты: стандартные (ст.218 НК РФ), социальные (ст.219 НК РФ), имущественные (ст.220 НК РФ) и профессиональные (ст.221 НК РФ) налоговые вычеты. Наиболее распространенной группой вычетов являются стандартные вычеты, т.к. их производят непосредственно сами организации, в то время как право на остальные группы вычетов налогоплательщики, как правило, подтверждают самостоятельно. Из группы первых наиболее часто встречающиеся – это вычеты  в размере 400 руб. в месяц на работника и 300 руб. в месяц на одного ребенка до 18 лет, а также учащегося дневной формы обучения до 24 лет с дохода, не превышающего 20 000 руб., исчисленного нарастающим итогом. При получении дохода свыше 20 000 руб. данные вычеты не предоставляются.

     Таким образом, после проверки исчисления налоговой базы аудитор проверяет правильность применения тех или иных налоговых ставок. Они устанавливаются ст.224 НК РФ и составляют 13, 30 и 35%. При этом практически все доходы граждан облагаются именно по ставке 13% в то время как ставки 30 и 35% применяются в исключительных случаях, например с сумм выигрышей в лотереях, на тотализаторах и других, основанных на риске игр, стоимости призов и выигрышей в конкурсах и др. мероприятиях, проводимых в целях рекламы, превышающей 2 000 руб. и т.п.

     При проверке удержаний налога на доходы аудитор должен проконтролировать то, что с сумм доходов, в отношении которых применяется ставка 13%, исчисление налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом ранее удержанных сумм налога. Причем сумма налога определяется в полных рублях.

     Согласно  ст.230 НК РФ налоговые агенты ежегодно,  не позднее 1 апреля года, следующего за предыдущим,  должны представлять в  налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов.

     В заключение проверки данного объекта  аудита, аудитору необходимо удостовериться в правильности составления бухгалтерских  записей. На счетах бухгалтерского учета  суммы удержанного налога на доходы физических лиц должны отражаться по Дт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и Кт 68 «Расчеты с бюджетом». Перечисление сумм налога на доходы отражается: Дт 68 Кт 51 «Расчетный счет».

     Другим  видом удержаний является удержание  по исполнительным листам. По исполнительным листам судов производятся удержания алиментов (штрафов). Они могут удерживаться и по заявлению работника. Здесь аудитору необходимо проверить наличие полученных исполнительных листов, их регистрации в специальном журнале.   Кроме того, необходимо проверить правильное исчисление сумм алиментов и отражение их на счетах бухгалтерского учета.

     Как известно, размер алиментов на содержание несовершеннолетних детей составляет:

на одного ребенка – ¼ (25%) от заработной платы  за вычетом налога на доходы;

на 2 детей  – 1/3  (33%) от заработной платы за вычетом  налога на доходы;

на 3 и  более детей – ½ (50%) от заработной платы за вычетом налога на доходы.

     Причем  аудитору необходимо знать, что удержание  алиментов происходит со всех видов дохода как по основной, так и по совмещенной работе, со всех видов доплат, с оплаты за время отпуска, с пособий по временной нетрудоспособности, с вознаграждения за общие годовые итого работы. Исключением являются суммы разовых единовременных премий,  компенсационных выплат за работу во вредных условиях, не носящих постоянный характер, разовой материальной помощи.

     Удержанные  из заработной платы алименты должны быть в трехдневный срок со дня  выдачи зарплаты выданы взыскателю из кассы или переведены по почте.

     На  сумму удержаний по исполнительным листам в бухгалтерском учете  должны быть сделаны следующие записи:

Дт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и  кредиторами» -- на сумму удержанных алиментов;

Дт 76 Кт 50 «Касса» -- на сумму выданных алиментов;

Дт 76 Кт 51 «Расчетный счет» -- на сумму перечисленных  алиментов почтовым переводом.

       Другой наиболее распространенный  вид удержания – это удержания  за причиненный материальный  ущерб. Материальная ответственность  работников за ущерб, причиненный организации, предусматривается Трудовым Кодексом  РФ, а именно главой 39 «Материальная ответственность работника».

     Если  по решению руководителя (согласно приказа, распоряжения) организации  выявленная недостача относится  на виновных материально-ответственных лиц, то согласно ст.248 ТК РФ взыскание суммы материального ущерба с виновного работника должно производиться в сумме, не превышающей среднего месячного заработка. Причем распоряжение может быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба.  Если месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненный работодателю ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника, превышает его среднемесячный заработок, то взыскание осуществляется в судебном порядке.