Система учета затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг)

    При использовании нормативов только по количеству применяется формула: 

    Зф = Цф * (Кн + Ок)   (2) 

    где Кн – нормативное количество использованных ресурсов;

    Ок  – отклонение фактических затрат от норматива, вызванное изменением количества использованных ресурсов.

    При использовании нормативов  только по цене использованных  ресурсов применяется формула: 

    З = (Цн + Оц) * Кф   (3) 

    где Цн – нормативная цена использованных ресурсов;

    Оц  – отклонение фактических затрат от норматива, вызванное изменением цен.

    При  использовании нормативов и по цене, и по количеству использованных ресурсов применяется формула 

    Зф = (Цф + Оц) * ( Кн + Ок)   (4) 

    Нормативный метод  учета затрат продукции  предполагает, обязательное, предварительное  составление по каждому  изделию нормативных калькуляций, которые рассчитываются на базе действующих на начало отчетного периода норм затрат. По мере внедрения организационных и научно-технических мероприятий, обновления норм и нормативов калькуляции обновляются.

    При нормативном методе учет затрат ведется  в пределах установленных норм  и по отклонениям от них. Информация об отклонениях имеет большое значение для оперативного воздействия на процесс формирования себестоимости продукции.

    При этом методе фактическая себестоимость  продукции определяется путем прибавления (вычитания) к нормативной себестоимости доли отклонений от норм при  каждой статье по формуле 

    Сф  =  Сн +Он   (5) 

    где  Сф – фактическая себестоимость  продукции;

    Сн  – нормативная  себестоимость  продукции;

    Он  – отклонение фактической себестоимости  продукции от ее нормативной себестоимости.

    Для  успешного применения нормативного метода необходимо:

- строгое нормирование расхода всех видов ресурсов;

- предварительное составление нормативных калькуляций;

- разработка первичной документации, позволяющей фиксировать затраты производства как в пределах норм, так и по отклонениям от них, в размере мест, причини виновников их возникновения;

- подведение итогов и принятия оперативных управленческих решений по результатам контроля за формированием себестоимости продукции по каждому производственному подразделению и предприятию в целом.

    Нормативный метод требует также правильной организации складского хозяйства: обеспечения складов весоизмерительным  оборудованием,  а производственных цехов – приборами для учета  потребления воды, газа, пара, электроэнергии; разработки номенклатуры ценников; качественного оформления первичной документации и других организационно-технических мероприятий. Нормативный метод в целом, по сравнению  с методом учета затрат по фактической себестоимости, более эффективно решает задачу управления затратами. Основные достоинства этого метода заключаются в следующем:

- возможность контроля над затратами путем составления нормативных калькуляций;

- возможность контроля затрат путем сопоставления их фактических значений с нормативными;

- возможность выявления и анализа  мест, причин и виновников отклонений фактических затрат от нормативных;

- возможность принять  оперативные меры в процессе производства, а не только в конце отчетного периода и др.

    К недостаткам этого метода можно отнести увеличение трудоемкости учетно-вычислительных работ и необходимость организации учета как в пределах норм затрат, так и по отклонениям от них.

    При использовании метода учета затрат по плановой себестоимости за основу берутся допустимые затраты на продукцию и единицу изделия, исходя из прогрессивных но расходов материалов, топлива, энергии, заработной платы других затрат, а также имеющихся резервов. Главное преимущество этого метода состоит в том, что плановые затраты основаны не на достигнутом уровне, а на прогнозе будущего. При этом используется технологическая документа сведения о ценах поставщиков на следующие периоды, экспертные оценки и др., в практической деятельности в качестве плановых затрат можно использовать идеальные стандарты и достижимые.

      Идеальные стандарты  показывают, какими должны быть  затраты предприятия в оптимальных условиях (т. е. при отсутствии потерь, брака, убытков и т. п.). Эта цель, на  которую должна ориентироваться вся политика управления затратами на предприятии. 

    Достижимые стандарты   устанавливаются с учет  реальных условий функционирования предприятий: качества  применяемых ресурсов, процента отходов, брака и т.д. Такие стандарты позволяют более реально оценить будущие  затраты предприятия, но они не могут служить стимулом к их снижению. Поэтому рекомендуется устанавливать стандарты затрат на предприятии таким образом, чтобы их было не слишком легко, но возможно.

    Стандарты затрат устанавливаются на относительно длительный период, чтобы менеджеры  могли опираться на них в  принятии решений. Но чтобы стандарты не теряли актуальности, их необходимо периодически пересматривать. На практике чаще всего это делают в процессе разработки годового плана (бюджета).

    Стандарты устанавливаются на все виды затрат. Формулa расчета затрат аналогична формуле, используемой в учете по нормативной себестоимости: 

    Зф = (Цn + Оц) * (Кn + Ок)   (6) 

    где  n – индекс планового значения соответствующих   величин.

    Метод учета затрат по плановой себестоимости  сохраняет все положительные  черты нормативного метода, но  по сравнению с ним обладает дополнительным преимуществом: более глубокая обоснованность плановых величин по сравнению с нормативными обеспечивает увеличение точности прогнозов и  эффективности контроля.

    В зависимости от характера производственного процесса учет  затрат можно организовать попередельным или позаказным методами.

    Попередельный  (попроцессный) метод учета затрат применяется в производствах, где готовый продукт получается в результате последовательной обработки исходного материала на отдельных технологически прерывных стадиях, фазах или переделах.

          Пределом  называется такая совокупность технологических операций, которая завершается выработкой промежуточного продукта (полуфабриката) или получением законченного готового продукта.

          Сущность попередельного метода состоит в том, что учет затрат ведется по переделам (процессам), а внутри них - по статьям калькуляции  и видам продукции. Прямые затраты  учитываются по каждому переделу, а косвенные – по цеху; производству, предприятию в целом, с последующим распределением между себестоимостью продукции переделов, согласно принятым базам распределения.

    Попередельный метод применяется при производстве колбасной, консервной, пивобезалкогольной продукции и т.д.

    Существуют  два варианта попередельного метода учета затрат: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный. При полуфабрикатном варианте продукция  каждого предыдущего передела является полуфабрикатом для последующих переделов или может реализовываться на сторону. Это определяет необходимость оценки полуфабрикатов по фактической, нормативной или плановой себестоимости, либо по расчетным или отпускным ценам. При этом варианте стоимость полуфабрикатов отражается по особой статье - "Полуфабрикаты собственного производства". 

      При бесполуфабрикатном варианте по каждому переделу учитываются, главным образом, только затраты на обработку. Себестоимость готовой продукции исчисляется суммированием затрат на сырье, исходные материалы, расходов всех переделов на обработку и общепроизводственных расходов. При этом калькулируют только себестоимость готовой продукции.

    Позаказный  метод учета затрат можно применять в индивидуальных, мелкосерийных, опытно-экспериментальных производствах и на ремонтных работах.

    По  этому методу учет затрат осуществляется по заказам на изготовление одного изделия или небольшой партии одинаковых изделий. На каждый заказ в бухгалтерии открывается карточка, в которой учитываются затраты по заказу в течение всего срока его выполнения.

    Прямые  затраты учитываются в разрезе цехов и заказов на основании первичных документов. Первичная документация по учету таких затрат оформляется на каждый заказ, отдельно. Косвенные затраты включаются в себестоимость заказов путем распределения пропорционально принятой  на предприятии базе распределения в течение срока выполнения заказа затраты учитываются как незавершенное производство. После окончания заказа он закрывается, и подсчитываются затраты на его выполнение, которые, за вычетом возвратных отходов, окончательного брака и возврата неиспользованных материалов на склад, становятся фактической себестоимостью произведенной по заказу продукции. Если в соответствии с заказом изготавливалось несколько одинаковых изделий, себестоимость единицы определяется делением суммы затрат по статьям калькуляции на количество выработанной продукции.

    Позаказный  метод может применяться в  швейном производстве, в судостроении и т. д.

    В большинстве случаев в практической деятельности организаций и предприятий используют гибридные (смешанные) методы, сочетающие элементы как попередельного (попроцессного), так и позаказного методов. Гибридные методы используются в серийном и поточном производствах (кондитерском, швейном и т. д.). Наиболее перспективным гибридным методом является по операционный, при использовании которого основным объектом учета затрат является операция.

    Затраты на каждую операцию распределяют по единицам продукции, прошедшим данную операцию, пропорционально средней величине добавленных затрат. Затраты на основные материалы относят на определенный вид продукции аналогично позаказному методу. Преимущество пооперационного метода состоит в "привязке" калькуляции к технологическому процессу.

    В зависимости от полноты включения  затрат в себестоимость продукции, учет затрат в разрезе полной или сокращенной себестоимости.

    При методе учета затрат по полной  себестоимости, в себестоимость продукции включаются все издержки предприятия, независимо от их подразделения на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на  продукцию, распределяют сначала по центру  ответственности, где они возникли, а затем переносят на себестоимость  продукции пропорционально выбранной базе. Чаще вceгo в качестве базы распределения выступает заработная плата производственных рабочих, производственная себестоимость и др.

    Метод учета затрат по полной  себестоимости  позволяет получить представление  обо всех затратах, которые несет  предприятие в связи с производством  и реализацией одного изделия.

    В данной главе были  рассмотрены экономическое содержание и понятие себестоимости продукции, были показаны виды затрат включаемых в себестоимость продукции, а так же представлены методы учета затрат на производство.