Правовое регулирование бухгалтерского учета

Основными задачами бухгалтерского учета, согласно Федеральному закону, являются формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и  ее имущественном положении; обеспечение  этой информацией для контроля за соблюдением законодательства при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью; за наличием и движением имущества и обязательств; использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами. Закон различает учетную информацию, предназначенную для внутреннего и внешнего пользования. Состав бухгалтерской отчетности, необходимой для инвесторов, кредиторов и других внешних пользователей, установлен ст. 13 Закона о бухгалтерском учете. Состав и формы бухгалтерской отчетности, предназначенной для руководителей, учредителей, участников и собственников имущества организации, устанавливают в соответствии с компетенцией органов управления данной организационно-правовой формы юридического лица. Бухгалтерская отчетность, необходимая для внутреннего пользования, не только не подлежит опубликованию, но имеет конфиденциальный характер. При предоставлении ее правоохранительным и контрольным органам последние могут быть привлечены к установленной законом ответственности в случае разглашения сведений, составляющих коммерческую или служебную тайну. При проведении инициативной кредиторской проверки организация не обязана предоставлять такую отчетность аудиторской фирме.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут их руководители. Под последними в Законе о бухгалтерском учете понимаются руководитель исполнительного органа организации либо лицо, ответственное за ведение дел в организации. В обществе с ограниченной ответственностью создается коллегиальный и (или) единоличный исполнительный орган управления. Соответственно руководитель коллегиального органа или единоличный руководитель общества выступает в роли руководителя организации. Единоличный орган управления общества может быть избран также и не из числа участников общества с ограниченной ответственностью (п. 1 ст. 91 ГК РФ). Исполнительным органом общества может быть правление (дирекция) и (или) генеральный директор (директор). По решению общего собрания акционеров полномочия исполнительного органа могут быть переданы по договору другой коммерческой организации или индивидуальному предпринимателю (п. 3 ст. 103 ГК РФ). В производственном кооперативе исполнительными органами являются правление и (или) председатель правления (п. 1 ст. ПО ГК РФ). Унитарное государственное (муниципальное) предприятие возглавляет единолично руководитель, назначаемый собственником или уполномоченным им органом (п. 4 ст. 113 ГКРФ).

Руководители  организаций в зависимости от объема учетной работы могут учредить бухгалтерскую службу как структурное  подразделение, возглавляемое главным  бухгалтером, либо ввести в штат должность  бухгалтера или передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированной организации или бухгалтеру-специалисту, а также вести бухгалтерский учет лично. В акционерных обществах и крупных производственных кооперативах могут возникнуть споры о выборе одной из упомянутых форм организации бухгалтерского учета. Эти споры должны разрешаться на заседании совета директоров акционерных обществ или наблюдательных советов производственных кооперативов. Главный бухгалтер (бухгалтер) назначается на должность и освобождается от нее руководителем организации (п. 1 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете). Однако это правило не учитывает норм законов об отдельных видах коммерческих организаций и не согласуется, в частности, с Законом об акционерных обществах. Члены правления (дирекции), в том числе и главный бухгалтер, заключают контракты с обществом, с советом директоров (наблюдательным советом) акционерного общества (п. 3 ст. 69). В данном случае главного бухгалтера не назначают, а с ним заключают договор.

Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, состояние бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Статус главного бухгалтера прямо предусмотрен ГК РФ, Законом о бухгалтерском учете, другими правовыми актами. Его нельзя заменить кем-то из членов коллегиального исполнительного органа хозяйственного общества или производственного кооператива или ввести вместо главного бухгалтера должность финансового директора или финансового менеджера. Именно главный бухгалтер, а не какое-то иное должностное лицо органа управления обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству, контроль за движением имущества и выполнением обязательств. Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации.

Без подписи  главного бухгалтера денежные и расчетные  документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению (ч. III п. 3 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете). Что касается денежных и расчетных документов, то это положение Закона не вызывает никаких замечаний. Другое дело, что понимать под финансовыми и кредитными обязательствами. Согласно ст. 160 ГК РФ сделка должна быть оформлена документом, отражающим ее содержание и подписанным лицом или лицами, совершившими сделку. Таким лицом обычно является руководитель организации. Нор мы гл. 42 "Заем и кредит" ГК РФ не требуют подписи главного бухгалтера при заключении кредитных договоров как обязательного условия их действительности. Следовательно, упомянутое положение Закона о бухгалтерском учете имеет применение внутри организации. Также как внутренние разногласия в рамках данной организации рассматриваются возражения главного бухгалтера по поводу законности осуществления тех или иных хозяйственных операций. Главный бухгалтер обязан письменно сообщить руководителю о неправомерности совершения хозяйственной операции, хотя это не следует буквально из текста п. 4 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете. Но если не будет письменного возражения главного бухгалтера, ему будет трудно доказать свою позицию и тогда он разделит с руководителем ответственность за последствия осуществления такой операции. 

Закон о бухгалтерском учете отвел  главному бухгалтеру (бухгалтеру) ведущее  место в контроле за соблюдением  законодательства при осуществлении  хозяйственной деятельности организации, предоставив ему достаточные полномочия для проведения такого внутреннего контроля. Подобная регламентация законом прав и обязанностей главного бухгалтера обязывает его улучшить свою правовую подготовку, наладить более тесное сотрудничество с юридической службой. 

Особое внимание необходимо уделить оформлению хозяйственных операций первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Первичный учетный документ дол­жен быть составлен в момент совершения операции, либо непосредственно после ее окончания. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления можно вносить лишь по согласованию с участника ми хозяйственных операций. Органы дознания, предварительного следствия и прокуратуры, суда, налоговой инспекции и полиции могут изымать первичные учетные документы на основании их постановлений в соответствии с законодательством. Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, производящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия (п. 8 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете). Следует иметь в виду, что постановление об изъятии первичных учетных документов принимается соответствующим право охранительным органом, как правило, при наличии возбужденного уголовного дела. Только перечисленные выше органы имеют право изымать документы на основе принятых ими постановлений. Такими правами не обладают, например, контрольно-ревизионные управления Минфина России, органы санитарно-эпидемиологического контроля и т.д. Постановление об изъятии документов может быть обжаловано в вышестоящем органе или суде. 

Среди других законодательных актов, посредством  которых осуществляется правовое регулирование  бухгалтерского учета, необходимо отметить законы по отдельным видам налогов. Нормы этих законов, определяющие порядок  формирования объектов налогообложения и исчисления самих налогов, составляют основу для учетного отражения налоговых обязательств. 

Особую  роль среди налоговых законов  играет Закон "О налоге на прибыль  предприятий и организаций". Этот Закон устанавливает правила исчисления финансовых результатов (прибыли, убытка) для целей налогообложения. В юридической практике постоянно возникают споры о соотношении норм налогового, гражданского и специального законодательства по бухгалтерскому учету для определения финансовых последствий как отдельных операций, так и всей деятельности. Причина этих споров объясняется не только несовпадением используемой терминологии, но и отсутствием четкой правовой концепции для разрешения возникающих коллизий. Представляется, что в таких ситуациях необходимо исходить из следующих соображений. Гражданское законодательство применяется для установления обстоятельств хозяйственной деятельности. Налоговое законодательство, которое не является самодостаточным, представляет собой вторичный уровень регулирования по от ношению к гражданскому праву. Опираясь на гражданско-правовые нормы для установления обстоятельств хозяйственной деятельности, налоговое законодательство определяет, какие из этих обстоятельств имеют значение для налогообложения, и закрепляет правила их обобщения (группировки) для исчисления объектов налогообложения и сумм налогов. Учетное регулирование является вторичным как по отношению к гражданско-правовому, так и налоговому. Базируясь на обстоятельствах хозяйственной деятельности и на обстоятельствах налогообложения, законодательство по бухгалтерскому учету устанавливает правила их отражения в учетных документах.

Вторым  элементом системы законодательства по бухгалтерскому учету являются подзаконные  нормативные акты. К их числу относятся указы Президента РФ, постановления Правительства РФ и нормативные акты министерств и ведомств РФ. Среди актов Правительства РФ по вопросам бухгалтерского учета в первую очередь следует отметить По становление от 05.08.92 г. № 552 (с изменениями и дополнениями), утвердившее "Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли". Нормы данного Положения устанавливают правила для одного из этапов бухгалтерской деятельности - определения финансовых результатов. Указанное выше Положение носит общий характер. Текстом самого постановления Правительства, утвердившего Положение, предусмотрено, что особенности формирования себестоимости на предприятиях различных отраслей экономики, определяются соответствующими отраслевыми министерствами по согласованию с Министерством финансов РФ. Во исполнение этого указания отраслевыми министерствами подготовлены и изданы отраслевые инструкции, рекомендации и методические указания. 

Особую  роль в правовом регулировании бухгалтерского учета игра ют нормативные акты Министерства финансов. В соответствии с ч. 3 п. 2 ст. 5 Закона "О бухгалтерском  учете" нормативные акты и методические указания других органов не должны противоречить соответствующим актам Министерства финансов.

В настоящее  время Министерством финансов изданы многочисленные нормативные акты, определяющие как общие правила ведения  бухгалтерского учета, так и порядок отражения в учете конкретных операций с различными объектами гражданского оборота (основные средства, нематериальные активы, ценные бумага и т.д.), а также отдельных видов деятельности (лизинг, совместная деятельность и т.д.). Вплоть до принятия Федерального закона "О бухгалтерском учете" основным нормативно-правовым актом по бухгалтерскому учету являлось "Положение по бухгалтерскому учету и отчетности в Российской Федерации", утвержденное приказом Минфина РФ от 27.02.94 г. № 170. Это Положение содержит правовые нормы по наиболее общим вопросам бухгалтерского учета, конкретизирующим положения федерального закона. Указанное положение продолжает действовать в части, не противореча щей самому федеральному закону.

Следует отметить, что в Российской Федерации применяются также отдельные нормативные акты бывшего СССР - с учетом внесенных в них изменений и дополнений. Важнейшим среди этих актов является План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, утвержденные при¬казом Министерства финансов СССР от 01.11.91 г. № 56. Данные нормативные акты определяют основные правила счетного обобщения фактов хозяйственной деятельности. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

 
СПИСОК  ЛИТЕРАТУРЫ. 

1. Хозяйственное право: Учебник для вузов. Т. 2. / Отв. редактор проф. B.C. Мартемьянов. М.: БЕК, 1994. С. 291-310.
2. Тихомиров Ю.А. Публичное право: Учебник. М.: Издательство БЕК, 1995. С. 339.
3. Соколов Я.В. Очерки по истории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 1991. С. 25
4.   Общая теория права: Учебник для юридических вузов / Ю.А. Дмитриев, И.Ф. Казьмин, В.В. Лазарев и др. / Под общ. ред. А.С. Пиголкина. 2-е изд., испр. и доп. М.: Изд-во МГГУ им. Н.Э. Баумана, 1995. С. 185-186.