Отчёт о прибылях и убытках в российской и международной практике

      18

портные расходы, при производственной –  транспортные расходы и расходы на упаковку.

      По  строке «Управленческие расходы» приводится сумма, списываемая в дебет счёта 90 «Продажи», субсчёт 2 «Себестоимость продаж», с кредита счёта 26 «Общехозяйственные расходы», если этот вариант предусмотрен учётной политикой организации. Если управленческие расходы списываются в производственную себестоимость, то по данной строке они не отражаются. В доле, относящейся к продажам, эти расходы приводятся по статье «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг». Ежемесячно суммы доходов и расходов, учтённые на субсчетах счёта 90 «Продажи», подлежат списанию внутренними оборотами на субсчёт 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

      По  строке « Прибыль (убыток) от продаж» отражается определяемый как разница между доходами и расходами результат от обычной деятельности, признаваемый в системных учётных записях по дебету счёта 90 «Продажи», субсчёт 9 «Прибыль (убыток) от продаж», и кредиту счёта 99 «Прибыли и убытки» как прибыль или обратной записью как убыток.

      В разделе «Прочие доходы и расходы» приводятся отражаемые оборотами по кредиту и дебету счёта 91 «Прочие доходы и расходы» показатели, характеризующие деятельность, которая для данного предприятия не классифицируется как основная, т. е. не носит систематический характер.

      По  строке «Проценты к получению» приводятся доходы в сумме причитающихся к получению процентов по приобретённым облигациям, депозитам, предоставленным займам, государственным ценным бумагам. Начисление процентов отражается по кредиту счёта 91-1 «Прочие доходы» в корреспонденции с дебетом счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».

      По  строке «Доходы от участия в других организациях» приводятся отражаемые по дебету счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» доходы по вкладам в уставные капиталы других организаций, дивиденды по акциям в корреспонденции с кредитом счёта 91-1 «Прочие доходы».

      19

      По  статье «Прочие операционные доходы» отражаются учтённые по кредиту счёта 91-1 «Прочие доходы» прибыли, подлежащие получению по договору простого товарищества (с дебетом счёта 76), доходы от продажи основных средств, нематериальных активов, от сдачи имущества в аренду (с дебетом счетов 76, 62), уменьшенные на сумму налогов, включаемых в выручку (дебет счёта 91-1 «Прочие доходы» и кредит счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам»), от продажи ценных бумаг (с дебетом счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»), от продажи (покупки) иностранной валюты по курсу продажи (курсу ЦБ РФ на момент покупки) в корреспонденции со счетами 51 «Расчётные счета» (52 «Валютные счета»).

      По  строке «Прочие операционные расходы» показывают стоимость переданного (проданного) имущества – основных средств (с кредита счёта 01 «Основные средства» по остаточной стоимости), нематериальных активов (с кредита счёта 04 «Нематериальные активы» по остаточной стоимости), материальных запасов (с кредита счёта 10 «Материалы» по их фактической себестоимости), ценных бумаг (с кредита счёта 58 «Финансовые вложения» по стоимости их последней переоценки или первоначальной стоимости), иностранной валюты - с кредита счёта 51 «Расчётные счета» по курсу покупки или с кредита счёта 52 «Валютные счета» по курсу ЦБ РФ на момент продажи, включая расходы, связанные с продажей этих активов, в корреспонденции с дебетом счёта 91-2 «Прочие расходы». По данной статье приводятся также информация по расходам на содержание имущества, переданного в аренду (в дебет счёта 91-2 «Прочие расходы» с кредита счёта 02 «Амортизация основных средств», с кредита счёта 10 «Материалы» и др.), если этот вид деятельности не является основным для данного предприятия, затраты по содержанию законсервированных производственных мощностей (с кредита счётов материальных, трудовых, амортизационных и прочих затрат), затраты на оплату консультационных, депозитарных и прочих услуг, связанных с обслуживанием ценных бумаг (с кредита счёта 76),  

      20

суммы причитающихся к уплате налогов, относимых на счёт соответствующих источников (с кредита счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам»). При заполнении данного раздела следует принимать во внимание, что проценты по кредитам и займам согласно ПБУ 15/01 включаются в операционные расходы с учётом суммовых и курсовых разниц. По этой статье приводится также информация по созданным резервам сомнительных долгов, резервам под обесценение вложений в ценные бумаги, резервам под снижение стоимости материальных ценностей (в дебет счёта 91-2 «Прочие расходы» с кредита соответствующих счетов учёта резервов 63, 59, 14). Если операционные расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта, существенны для характеристики эффективности деятельности организации, они показываются развёрнуто.

     По  строке «Внереализационные доходы»  приводятся сведения о размере штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий  договоров с партнёрами (с дебета счёта 76), активов, полученных безвозмездно (с дебета счетов активов), кредиторской и депонентской задолженности, по которой истёк срок исковой давности (с дебета счетов расчётов), курсовых разниц (с дебета счетов денежных средств и расчётов), учитываемые по кредиту счёта 91-1 «Прочие доходы».

     По  строке «Внереализационные расходы» показываются штрафы, пени, неустойки, начисленные к уплате (с кредита счёта 76), возмещение причинённых организацией убытков, а также убытков прошлых лет, выявленных в отчётном году (с кредита счетов расчётов), суммы списанной дебиторской задолженности, по которой истёк срок исковой давности (с кредита счетов дебиторской задолженности), курсовые разницы (с кредита счетов денежных средств и расчётов), суммы уценки активов (с кредита счетов активов), перечисления средств на благотворительные цели, расходы на спортивные и культурно-просветительские мероприятия (с кредита счетов денежных средств и расчётов), а также фактическая стоимость активов (для амортизируемых - остаточная), списанных в результате недостачи, которые отражаются по дебету счёта

     21

91-2 «Прочие  расходы». В конце месяца суммы доходов и расходов, учтённые на субсчетах счёта 91 «Прочие доходы и расходы», подлежат списанию внутренними оборотами на субсчёт 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов», после чего это сальдо переносится на счёт 99 «Прибыли и убытки».

     При наличии у организации доходов  и расходов, возникших в результате чрезвычайных ситуаций, целесообразно  приводить их развёрнуто на основе учтённых по кредиту и дебету счёта 99 «Прибыли и убытки» соответствующих сумм. По введённой дополнительно строке «Чрезвычайные доходы» следует показывать суммы страховых возмещений (с дебета счетов расчётов), стоимость материальных ценностей, оприходованных в результате ликвидации непригодных к использованию активов (с дебета счёта 10 «Материалы») отражённые по кредиту счёта 99 «Прибыли и убытки». По дополнительной строке «Чрезвычайные расходы» рекомендуется приводить стоимость утраченных ценностей (с кредита счетов соответствующих ценностей), не подлежащих восстановлению и дальнейшему использованию, которые учитываются по дебету счёта 99 «Прибыли и убытки».

     По  статье «Прибыль (убыток) до налогообложения  приводится показатель, определяемый расчётным путём как результат от продаж, увеличенный на сумму операционных и внереализационных доходов и уменьшенный на сумму соответствующих расходов.

     По  строке «Отложенные налоговые активы»  показывается сумма отложенного налога согласно ПБУ 18/02. Отложенные налоговые активы формируются в результате возникших в отчётном периоде вычитаемых временных разниц, повлёкших увеличение условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль текущего года (дебет счёта 09 «Отложенные налоговые активы», кредит счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам»). Размер отложенного налогового актива определяется умножением вычитаемой временной разницы на налоговую ставку. По мере уменьшения или полного погашения вычитаемой времен 

     22

ной разницы  сумма отложенного налогового актива записывается обратной проводкой.

     По  строке «Отложенные налоговые обязательства» отражается сумма отложенного налога, образовавшегося в соответствии с ПБУ 18/02 в результате возникшей налогооблагаемой временной разницы. Возникновение налогооблагаемой временной разницы в отчётном периоде ведёт к уменьшению условного расхода (дохода) по налогу на прибыль отчётного периода (дебет счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам», кредит счёта 77 «Отложенные налоговые обязательства»). Размер отложенного налогового обязательства определяется умножением налогооблагаемой временной разницы на налоговую ставку. По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемой разницы сумма отложенного налогового обязательства записывается обратной проводкой.

     По  строке «Текущий налог на прибыль» отражается сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за отчётный период, рассчитанная согласно положениям 25 главы НК РФ «Налог на прибыль» с учётом требований ПБУ 18/02 как условный расход (доход) по налогу на прибыль, определяемый исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отражаемый по дебету счёта 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам», скорректированный на отложенные налоговые активы (обязательства) и постоянные налоговые обязательства (активы). Информация о размере постоянных налоговых обязательствах (активах) приводится в отчёте справочно. Их размер определяется умножением постоянной разницы между бухгалтерской и налоговой прибылью (убытком) на налоговую ставку. Положительная разница ведёт к образованию постоянного налогового актива (дебет счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам», кредит счёта 99 «Прибыли и убытки»), а отрицательная разница формирует постоянные налоговые обязательства (дебет счёта 99 «Прибыли и убытки», кредит счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам»).

     Показатель  статьи «Чистая прибыль (убыток) отчётного  периода» определяется расчётным путём как прибыль (убыток) до налогообложения за мину

     23

сом суммы  налога, отнесённой на финансовые результаты (прибыль – дебет счёта 99 «Прибыли и убытки», кредит счёта 84 «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)», убыток – обратной записью).

     Акционерные общества в отчёте, составляемом за год, справочно раскрывают информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, в двух величинах – в базовой прибыли и в разводнённой прибыли. Базовая прибыль (убыток) на акцию отражает часть прибыли (убытка) отчётного периода, причитающуюся акционерам-владельцам обыкновенных акций и определяется отношением прибыли (убытка) к средневзвешенному количеству обыкновенных акций. При этом из прибыли исключаются суммы дивидендов по привилегированным акциям, начисленные в отчётном году. Средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчётного года, рассчитывается путём суммирования количества обыкновенных акций, находящихся в обращении на первое число каждого календарного месяца отчётного периода, и деления полученной суммы на число календарных месяцев в отчётном периоде.

     Разводнённая  прибыль (убыток) на акцию отражает возможное изменение – снижение уровня базовой прибыли (увеличение убытка), приходящейся на одну простую  акцию в последующих периодах. Такое изменение может быть вызвано конвертированием части привилегированных акций или облигаций в обыкновенные акции, дополнительной эмиссией или размещением эмитированных акций по цене ниже их рыночной стоимости. При расчёте разводнённой прибыли (убытка) на одну акцию проводится корректировка числителя и знаменателя, используемых при исчислении базовой прибыли на акцию. Корректировки осуществляются на сумму возможного прироста прибыли (увеличение прибыли на размер дивидендов по привилегированным акциям или процентов по облигациям, которые будут сконвертированы в простые акции) и возможного прироста количества акций в результате конвертации. Расчёт осуществляется в соответствии с Методическими рекомендациями.

      24

Глава 3. Отличия российской практики составления  отчёта о прибылях и убытках от положений международных стандартов

      Международные стандарты учета предписывают следовать  принципу соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода, а в российской системе учета затраты отражаются после выполнения определенных требований к составлению документации. Требование наличия надлежащей документации часто не позволяет российским предприятиям учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Основополагающий принцип МСФО, заключающийся в том, что содержание финансовой отчетности важнее формы представления информации или ее извлечения, находится в противоречии с положением о необходимости наличия достаточной документации для отражения операции. Различие в сроках учета операций, в отношении которых не имеется достаточной документации в соответствии с российской системой учета, приводит к многочисленным расхождениям между МСФО и российской системой учета в отчете о прибылях и убытках. Самый распространенный пример несоответствия – многие российские предприятия признают выручку не по дате отгрузки, а по дате счета-фактуры, который может выписываться через 2-3 недели после даты отгрузки (когда, например, цена на продукцию рассчитывается на основе какого-либо индикатора за период времени до и после даты счета-фактуры).

      Одно  из существенных различий в подходе  к отчёту о прибылях и убытках в России и международной практике было устранено в ходе реформы. Как известно, до недавнего времени за момент реализации продукции можно было принимать момент оплаты продукции или момент её отгрузки, и подавляющее большинство предприятий использовали первый, так называемый «кассовый» метод учёта. С 1 января 1996 г. в бухгалтерском учёте момент реализации продукции определяется, как правило, только по моменту отгрузки, как и в международной практике.