Особенности налогового учета в строительных организациях

 

В строительных организациях есть свои особенности, влияющие на формирование, как налогового учета, так и бухгалтерского. Степень формирования данных особенностей зависит от субъектов, объектов и процесса протекания строительства. Так на примере генерального подрядчика рассмотрим ряд основных особенностей по налогообложению в строительстве.

В налоговую базу по НДС генеральный подрядчик включает стоимость работ, выполненных не только собственными силами, но и субподрядными строительными организациями. Даже в том случае, если генподрядчик, являясь общественной организацией инвалидов, освобожден от налогообложения на основании пп. 2 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Существует некое противоречие в законных основаниях об уплате «входного» НДС. Так в Письме УМНС по г. Москве от 30.06.2003 N 24-11/35002 указывается, что «право на вычет суммы НДС по работам, фактически выполненным субподрядной организацией, возникает у генподрядчика в периоде начисления НДС», то есть не раньше, чем образуется налоговая база, после сдачи работ заказчику. Что не соответствует положениям гл. 21 "НДС" НК РФ, поэтому у генподрядчика не возникает обязанности переносить на более поздний период суммы налоговых вычетов: он может воспользоваться правом вычета НДС в том квартале, когда с субподрядчиком подписаны формы КС-2 и КС-3 и от него получен счет-фактура.

Что касается уплаты налога на прибыль, то в целях налогообложения генеральный подрядчик формирует доходы исходя из общей суммы сданных заказчику результатов СМР, включая объемы, выполненные субподрядчиками. Соответственно, расходы отражаются с учетом затрат на привлечение субподрядных организаций. Главой 25 "Налог на прибыль" НК РФ однозначно не определено, в составе каких расходов – прямых или косвенных – необходимо учитывать затраты на оплату работ субподрядчиков. Поэтому при решении данного вопроса бухгалтер руководствуется общими нормами, прежде всего ст. ст. 318 и 252 НК РФ. Пункт 1 ст. 318 НК РФ предоставляет организации право самостоятельно определить в своей учетной политике, какие расходы считать прямыми, а какие косвенными. Вместе с тем выбор предприятия должен быть обоснованным и учитывать специфику производственного процесса.

Некоторые предприятия расценивают возможность самостоятельного определения перечня прямых расходов буквально и включают в него только один вид затрат на производство (обычно расходы на оплату труда). Это позволяет организации не только экономить на размере уплачиваемого налога на прибыль, но и значительно снизить трудоемкость выполнения расчетов по оценке остатков незавершенного производства.

Вместе с тем во избежание претензий со стороны налоговой инспекции генподрядчику целесообразно закрепить в своей учетной политике следующий перечень прямых расходов:

- материальные затраты (стоимость  материалов, непосредственно используемых  при производстве СМР);

- расходы на оплату  труда персонала, участвующего в  процессе выполнения работ, а  также суммы ЕСН и расходы  на обязательное пенсионное страхование;

- суммы начисленной амортизации  по основным средствам, используемым  при производстве СМР;

- затраты на оплату  работ, выполненных субподрядными  организациями.

К косвенным расходам, независимо от удельного веса, необходимо отнести:

- расходы на ГСМ, поскольку  их трудно признать непосредственно  используемыми при выполнении  СМР (Постановление ФАС ЗСО от 08.10.2007 N Ф04-6846/2007(38839-А27-37);

- суммы арендной платы (Постановление ФАС ПО от 14.02.2008 N А65-9200/2007);

- затраты на оплату услуг транспортных организаций по перевозке материалов, суммы заработной платы, ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование директора, главного бухгалтера, бухгалтера, программиста, главного инженера (Постановление 10-го арбитражного апелляционного суда от 03.12.2007 N А41-К2-7447/06).

Распределять прямые расходы необходимо на остатки незавершенного производства (НЗП). При выполнении строительных работ по договору подряда к НЗП относятся незавершенные работы (этапы работ), а также работы (этапы работ) выполненные, но не принятые заказчиком. Методику оценки НЗП каждая организация разрабатывает самостоятельно и утверждает в учетной политике для целей налогообложения.

Как и при традиционной системе налогообложения, доходом генерального подрядчика является вся сумма выручки, полученная от заказчика, в том числе и поступления, связанные с расчетами за работы, выполненные субподрядными организациями. Оплата услуг субподрядных организаций является для генподрядчика расходами на приобретение работ (услуг) производственного характера, выполненных (оказанных) сторонними организациями. Поэтому генподрядчики, уплачивающие единый налог с суммы доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на стоимость субподрядных работ.

Если объектом налогообложения у генподрядчика являются доходы, уплачивать единый налог придется с общей суммы выручки, включая долю субподрядчика.

Далее рассмотрим на примере конкретного предприятия формирование налогового учета в строительной фирме.

      2 Организация и ведение налогового учета в ООО «Стройрегион-58»

 

    2.1 Краткая экономическая характеристика ООО «Стройрегион-58»

 

Общество с ограниченной ответственностью «Стройрегион-58» – самостоятельный хозяйствующий субъект, основной целью создания которого, является извлечение прибыли, направленной на развитие производственной и социальной сферы данного общества, улучшения благосостояния его работников, получения чистой прибыли его участником.

Общество действует на принципах хозяйственного расчета, самоокупаемости, самофинансирования и полной экономической самостоятельности в условиях рыночных отношений.

Общество имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе, круглую печать, содержащую его полное наименование и указание на место нахождения, расчетный счет в Пензенском отделении Сбербанка РФ, также штампы, бланки со своим наименованием.

Местом нахождения общества является место его государственной регистрации: Российская Федерация, Пензенская область, г. Пенза, ул. Ульяновская 9, 35а.

Предметом деятельности Общества являются следующие виды деятельности:

• ремонтно-строительные работы;
• торгово-закупочная и посредническая деятельность;

Общество обладает лицензией, согласно которой основным видом деятельности, с учетом специфики конъюнктуры рынка, является – производство общестроительных и отделочных работ: внутренняя отделка, отделка фасадов с использованием альпинистского снаряжения, устройство кровельных покрытий при постройке зданий и сооружений.

Организационная структура общества представлена на Рисунке 1.

Рисунок 1 – Организационная структура управления

В целях организации бухгалтерского учета в ООО «Стройрегион-58» создана бухгалтерская служба, возглавляемая главным бухгалтером.

Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств. Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не применяются к исполнению.

Среднесписочная численность работников составляла на 1 марта 2014 г. 30 человек.

Учетная политика ООО «Стройрегион-58» является внутренним документом определяющим совокупность способов ведения бухгалтерского учета общества.

Разработанная учетная политика предприятия состоит из положения об учетной политике для бухгалтерского учета и положения об учетной политике для целей налогообложения.

Синтетический и аналитический учет Общества осуществляется на основании Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденного приказом МФ РФ от 31. 10. 2000 г. № 94-н и утвержденного учетной политикой предприятия.

Бухгалтерский учет ведется с применением бухгалтерской программы 1-С «Бухгалтерия».

Налоговый учет ведется на условиях общего режима. Происходит уплата следующих видов налогов и отчислений по ставкам:

• НДС – 18%;
• Налог на прибыль – 2% - в Федеральный бюджет, 18% в Консолидированный бюджет;
• Налог на имущество – 2,2 %;
• НДФЛ – 13%;
• ПФР – 20%;
• ТФОМС – 2%;
• ФФОМС – 2,9%;
• ФСС – 2,9%;
• ФСС от несчастных случаев и профессиональных заболеваний – 0,9%;

 

2. Формирование налогового учета в ООО «Стройрегион-58»

 

ООО «ГУК» заключил договор подряда с ООО «Стройрегион-58» № 25-Д от 29.10.2013г., предварительно предоставив дефектную ведомость и проектно-сметную документацию. Предметом договора явилось проведение работы по устройству мягкой кровли в 2-х домах. Договорная стоимость объекта: 1 594 942 руб. в том числе НДС – 243 296 руб. Сроки проведения работ: 01.11.13 – 28.01.14г. Сумма, внесенного аванса от ООО «ГУК» составила 30% – 478 482 руб. по выставленному ООО «Стройрегион-58» счету.

В ноябре ООО «Стройрегион-58» приступило к выполнению работ, в декабре часть работ была осуществлена силами привлеченного субподрядчика ООО «Пенза-строй».

Фактические расходы ООО «Стройрегион-58»:

- за ноябрь 2013г. – 531 138 руб.;

- за декабрь 2013г. – 394 612 руб., в том числе на оплату выполненных ООО «Пенза-строй» объемов – 120 000 руб. (без НДС);

- за январь 2014г. – 499 918 руб.;

Расчетная величина затрат на декабрь – январь равна 920 000 руб., в том числе за январь – 499 918 руб.

Размер выручки, подлежащий отражению в учете, отразиться по состоянию на каждый месяц по степени завершенности работ в пропорциональной доле понесенных на отчетную дату расходов, в величине общих расходов по заключенному договору подряда.

Таким образом, по состоянию на 30 ноября 2013г. степень завершенности работ составляет:

531 138/ (531 138+920 000)руб.*100%=36,60 %

Величина не предъявленной к оплате начисленной выручки:

1 594 942*36,60%=583 748,77 руб.

По состоянию на 31 декабря 2013г. степень завершенности работ составляет:

((531 138+394 612) руб./ (531 138+394 612+499 918) руб. *100%)=64,93%

Величина не предъявленной к оплате начисленной выручки:

(1 594 942*64,93%-583 748,77 руб.)=451 847,07 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Стройрегион-58» данные операции будут отражаться следующими проводками:

 

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В ноябре 2009г.
Поступил аванс от заказчика	51	62-2	478 482
Начислен НДС с предоплаты	76-НДС	68	72 988,78
Расходы на выполнение работ	20	02,10,25,60	531 138
Отражена не предъявленная к оплате начисленная выручка	46-2	90-1	583 748,77
Учтен отложенный НДС с начисленной выручки	90-3	76-оНДС	89 046,42
Списана признанная по договору величина расходов	90-2	20	531 138
В декабре 2009г.
Расходы на выполнение работ	20	02,10,25,60	394 612
Отражена не предъявленная к оплате начисленная выручка	46-2	90-1	451 847,07
Учтен отложенный НДС с начисленной выручки	90-3	76-НДС	68 925,82
Списана признанная по договору величина расходов	90-2	20	394 612
В январе 2010г.
Расходы на выполнение работ	20	02,10,25,60	499 918
Отражена не предъявленная к оплате начисленная выручка	46-2	90-1	559 346,16
Учтен отложенный НДС с начисленной выручки	90-3	76-НДС	85 323,99
Списана признанная по договору величина расходов	90-2	20	499 918
Не предъявленная к оплате начисленная выручка списана на дебиторскую задолженность	62-1	46-2	1 035 595,84
Отражена задолженность перед бюджетом по НДС	76-оНДС	68	154 249,81
Отражен зачет ранее полученного от заказчика аванса	62-2	62-1	478 482
Предъявлен к вычету НДС с аванса	68	76-НДС	72 988,78
В феврале 2010г.
Поступили денежные средства от заказчика в счет погашения задолженности по договору	51	62-1	1 116 460