Назначение и целевая направленность отчета об изменениях капитала

      Информация  о капитале организации активно  используется при проведении экономического анализа с целью определения  финансовой независимости и других аналитических показателей. При  этом в экономической литературе широко декларируется мнение, что финансовая независимость организации предопределяется долей собственного капитала среди всех источников образования ее имущества. Такой подход, безусловно, верен, но только отчасти. Главным в этой ситуации является качество собственного капитала, которое может быть определено путем установления соответствующих соотношений в разрезе его составляющих. В этом случае на первый план выходит порядок формирования данных в конкретной системе показателей отчета об изменении капитала, являющихся его содержанием⁶. 

§ 3. Порядок  составления отчета об изменениях капитала 
 
 

     Раздел «Изменения капитала» представляет собой таблицу, в которой слева построчно перечислены показатели, а справа дано их значение с разбивкой по столбцам:

1. столбец 3 «Уставный капитал»;
2. столбец 4 «Добавочный капитал»;
3. столбец 5 «Резервный капитал»;
4. столбец 6 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;
5. столбец 7 «Итого».

     В этом разделе отражаются суммы, повлиявшие на изменение уставного, добавочного, резервного капитала и на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации. Раздел можно условно разделить на две части. В первой части отражаются данные за год, предшествующий отчетному, во второй части – те же показатели за отчетный год.

     В первую часть раздела I вносятся показатели из формы № 3 за предыдущий год. При этом по строке 070 «Остаток на 31 декабря предыдущего года» отчета за отчетный год отражается сумма, указанная по строке 140 «Остаток на 31 декабря отчетного года» в разделе I отчета за предыдущий год⁷.

     В графе 3 отражается изменение уставного  капитала за предыдущий и отчетный годы. Для заполнения строк за прошлый год используются данные из раздела I «Изменения капитала» отчета за предыдущий год, а показатели отчетного года формируются на основании данных счета 80 «Уставный капитал» за отчетный год.

     Для заполнения графы 4 используются данные счета 83 «Добавочный капитал». Показатели за прошлый год переносятся в графу 4 из раздела I отчета за отчетный год.

     По  строке «Остаток на 1 января отчетного  года» отражается кредитовое сальдо по счету 83 на начало года, а по строке «Остаток на 31 декабря отчетного года» — кредитовое сальдо по этому счету на конец года.

     Строка  «Результат от переоценки объектов основных средств» отражает результат изменения в межотчетный период показателей добавочного капитала или нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

     Строку  «Результат от пересчета иностранных  валют» раздела I заполняют организации, учредители которых в отчетном году перечисляли взносы в уставный капитал в иностранной валюте. По этой строке отражаются курсовые разницы, связанные с его формированием. Согласно п. 14 ПБУ 3/2006 они должны быть отнесены на добавочный капитал. 

     Для заполнения графы 5 используются данные счета 82 «Резервный капитал». Этот счет ведут организации, создающие резервные фонды путем распределения части полученной прибыли. Суммы резервного капитала направляются на покрытие убытка организации, погашение облигаций и выкуп собственных акций (долей) при отсутствии иных средств. В других целях резервный капитал использовать нельзя.

     Резервные фонды в обязательном порядке  создают акционерные общества, а общества с ограниченной ответственностью могут формировать такие фонды в добровольном порядке.

     В столбце 5 «Резервный капитал» отражаются сальдо и обороты по счету 82 «Резервный капитал». Резервный капитал организации формируют за счет нераспределенной прибыли. Это обязаны делать все акционерные общества. При этом размер резервного капитала должен быть не менее 5% величины уставного капитала (п. 1 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).

     Для заполнения графы 6 используются данные счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». По строкам, которые характеризуют остаток нераспределенной прибыли на начало или конец года, показывается соответствующее сальдо по счету 84. Если за тот или иной период образовалось дебетовое сальдо (т.е. организация получила убыток), показатель отражается в круглых скобках.

     Если  организация вносила изменения  в учетную политику и в результате этого изменилась чистая прибыль, то величину изменений следует отразить в графе 6 по строке «Изменения в учетной политике».

     Показатель  строки «Результат переоценки объектов основных средств» определяется как разница между оборотами по счету 84 в корреспонденции со счетами 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств». Если нераспределенная прибыль в результате переоценки основных средств уменьшилась, сумму уменьшения нужно отразить в круглых скобках. В ходе переоценки можно уменьшить стоимость тех объектов основных средств, которые ранее были дооценены. Тогда сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшит добавочный капитал фирмы (счет 83 «Добавочный капитал»), а превышение суммы уценки над суммой дооценки следует отнести в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

     Показатель  строки «Чистая прибыль» в разделе  I формы № 3 за год должен равняться показателю, отраженному по строке 190 «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» за этот же год.

     По  строке «Дивиденды» указывается  сумма дивидендов, начисленных за год. Этот показатель отражается в форме № 3 в круглых скобках. Для заполнения этой строки нужно взять оборот по Дебету счета 84 в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по выплате доходов». Если дивиденды начислены учредителям, одновременно являющимся работниками предприятия, то для заполнения этой строки необходимо использовать оборот по Дебету счета 84 в корреспонденции со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» субсчет «Доходы от участия в капитале».

     Строка  «Отчисления в резервный фонд»  заполняется, если организация создает резервный капитал. Показатель этой строки в графе 6 должен быть равен показателю графы 5 «Резервный капитал» по этой же строке. Но, в отличие от показателя графы 5, показатель графы 6 заключается в круглые скобки. Он равняется дебетовому обороту счета 84 в корреспонденции со счетом 82 «Резервный капитал».

     Строки  «Увеличение величины капитала за счет реорганизации юридического лица» и «Уменьшение величины капитала за счет реорганизации юридического лица» заполняются, если в результате реорганизации изменилась сумма нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

     После заполнения всех граф раздела I следует вывести итоговые данные в графе 7. Они рассчитываются путем суммирования значений, отраженных во всех остальных графах по соответствующим строкам. Показатель, заключенный в круглые скобки, вычитается⁸.

     В разделе II «Резервы» отражаются суммы резервов, созданных организацией. В этом разделе выделено четыре вида резервов:

1. резервы, образованные в соответствии с законодательством;
2. резервы, образованные в соответствии с учредительными документами;
3. оценочные резервы;
4. резервы предстоящих расходов.

     Данные  о резервах отражаются за предыдущий и отчетный годы. При этом по каждому  резерву показываются остаток на начало соответствующего года (графа 3), поступление за год (графа 4), использование за год (графа 5) и остаток на конец года (графа 6).

     Строку  «Резервы, образованные в соответствии с законодательством» заполняют акционерные общества. По Закону № 208-ФЗ они обязаны создавать резервный фонд. Его размер должен составлять не менее 5% уставного капитала.

     Строку  «Резервы, образованные в соответствии с учредительными документами» заполняют организации, для которых законодательством предусмотрено право, а не обязанность создавать резервные фонды. Речь идет об обществах с ограниченной ответственностью. Они могут создавать резервный фонд в добровольном порядке.

     Организации, формирующие оценочные резервы, должны заполнить соответствующие строки раздела II отчета. Для этого необходимо использовать данные по счетам 14, 59 или 63. Если организация в отчетном году создавала резервы по сомнительным долгам, под обесценение ценных бумаг и иные, то нужно показать их в этом подразделе. Данные об изменениях созданных резервов нужно показать по каждому из созданных резервов в отдельности. Сомнительным долгом считается дебиторская задолженность, не погашенная в срок, который установлен договором, и не обеспеченная гарантиями (залогом, поручительством или банковской гарантией).

     В столбцах 3-6 отчета об изменениях капитала нужно отразить сальдо на начало отчетного года, поступление и использование средств резервов за год, сальдо на конец года.

     Для заполнения этого подраздела формы  № 3 надо использовать данные по счетам: 14 «Резервы под снижение стоимости  материальных ценностей», 59 «Резервы под  обесценение вложений в ценные бумаги» и 63 «Резервы по сомнительным долгам». Нужно указать в отчете все показатели за 2 года — отчетный и предшествующий. В столбце 3 отражается величина резерва на начало отчетного года. Для этого нужно использовать кредитовое сальдо по счету 14 (59, 63). Суммы, направленные на создание резерва в течение года, записывают в столбце 4, используя оборот по кредиту счета 14 (59, 63).

     В столбце 5 указывают сумму резерва, которую израсходовали в отчетном году на покрытие соответствующих расходов, данные дебетового оборота по счету 14.

     Размер  резерва на конец отчетного периода  нужно указать в столбце 6. Он равен  кредитовому сальдо по счету 14 (59, 63) на конец года.

     Для заполнения указанных строк раздела  II используются остатки по соответствующим субсчетам счета 96 «Резервы предстоящих расходов». Счет предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу. Резервирование сумм отражается по кредиту чета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу.

      В столбце 3 формы № 3 нужно записать остаток резерва на 1 января отчетного  года. Здесь используют кредитовое сальдо по счету 96. Суммы, направленные на создание резерва в течение года, нужно отразить в столбце 4 по данным из кредитового оборота по счету 96.

      В столбце 5 нужно указать сумму  резерва, которую израсходовали  в этом году на покрытие тех или  иных расходов, т.е. оборот по дебету счета 96.

      Размер  резерва на конец отчетного периода  показывается в столбце 6. Он равен  кредитовому сальдо по счету 96 на конец  года.

     В разделе III «Справки» по строке «Чистые активы» отражается стоимость чистых активов организации на начало и конец года.

     В состав активов, принимаемых к расчету, включаются:

1. внеоборотные активы, отраженные в разделе I бухгалтерского баланса;
2. оборотные активы, отраженные в разделе  II баланса, за исключением задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.

     В состав пассивов, принимаемых к расчету, входят:

1. долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;
2. краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
3. кредиторская задолженность;
4. задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;
5. резервы предстоящих расходов;
6. прочие краткосрочные обязательства.

     Строки  «Получено на расходы по обычным  видам деятельности» и «Получено  на капитальные вложения во внеоборотные активы» заполняют организации (кроме  некоммерческих), которые в отчетном году получали указанные целевые средства, из бюджета и внебюджетных фондов. Для заполнения этих строк используются данные по соответствующим субсчетам счета 86 «Целевое финансирование»⁹.

     Помимо  средств на данные расходы, организации могут получать средства из бюджета и внебюджетных фондов на иные цели. Для отражения этих сумм  строки в разделе «Справки» не предусмотрены. При необходимости организации могут ввести их самостоятельно. Помимо заполнения формы № 3, величина чистых активов нужна также при определении:

1. размера уставного капитала;
2. расчетной цены акции.