Международные стандарты финансовой отчетности

     Продолжение работы в данном направлении Концепцией 2004 года не предполагается[13].

     В первом разделе Концепции 2004 года определены проблемы, с которыми в настоящее  время приходится сталкиваться работникам бухгалтерских служб, а также  членам профессионального бухгалтерского сообщества, занимающимся методологической и экспертной деятельностью. Несмотря на то что выводы сделаны на основе всесторонней оценки множества факторов, некоторые из вышеуказанных проблем представляются спорными.

     Например, в качестве первой (и, видимо, основной) проблемы разработчики Концепции 2004 года ссылаются на отсутствие официального статуса бухгалтерской отчетности, составляемой согласно МСФО. При этом почему-то упущено то обстоятельство, что документы системы нормативного отчетности по международным стандартам. Присвоение же подобной отчетности официального статуса в настоящее время вряд ли возможно: политика Правительства РФ в этой части (как было отмечено ранее) заключается в приближении норм отечественных стандартов к нормам МСФО, но не заменой разработанных положений по бухгалтерскому учету международными стандартами. Если одновременно будут существовать две группы официально признанных стандартов, то могут возникнуть серьезные проблемы с обработкой бухгалтерской информации органами статистики, а также другими внешними заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

     Другой, не менее важной проблемой обозначены неоправданно высокие затраты хозяйствующих  субъектов на подготовку консолидированной  финансовой отчетности согласно МСФО посредством трансформации бухгалтерской  отчетности, подготовленной по российским правилам. В направлениях реформирования бухгалтерского учета однозначного решения этой проблемы не предложено. Как вариант предлагается составление  консолидированной отчетности исключительно  в соответствии с требованиями МСФО. Однако в данном случае весьма вероятны существенные расхождения между  бухгалтерской отчетностью отдельных  хозяйствующих субъектов, данные которой  используются при составлении консолидированной  отчетности. В Концепции 2004 года оговаривается, что консолидированная финансовая отчетность выполняет исключительно  информационную функцию и представляется заинтересованным внешним пользователям. При этом данная отчетность должна стать одним из основных источников финансовой информации для принятия экономических решений этими  пользователями. Иными словами, сфера  использования консолидированной  отчетности сужается до круга внешних  пользователей (органы государственного управления, включая налоговый контроль, инвесторов, поставщиков и подрядчиков, займодавцев и т.д.). Но экономическое  состояние хозяйствующего субъекта обуславливается прежде всего эффективностью управленческих решений, принимаемых менеджментом организации, относящимся к внутренним пользователям бухгалтерской отчетности.

     Вызывает  сомнения в правомерности выделение  в отдельные проблемы невысокого качества аудита бухгалтерской отчетности, а также низкого уровня профессиональной подготовки большей части бухгалтеров  и аудиторов. Оговорка о том, что  имеется в виду только недостаточная  подготовка в части изучения МСФО, отсутствует. Таким образом, разработчики Концепции 2004 года дают негативную оценку системе профессиональной подготовки как бухгалтеров, так и аудиторов.

     В качестве основных направлений решения  вышеуказанных проблем предлагаются переориентация учебных программ средних  и высших учебных заведений, а  также программ подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов на углубленное  изучение МСФО и формирование навыков  их применения на практике; мониторинг качества учебных программ средних  и высших учебных заведений, а  также программ подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов; обеспечение соответствия учебных программ подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов соответствующим международным программам (с учетом законодательства и традиций бухгалтерского образования в Российской Федерации) и т.д.

     При этом определяющая роль в реализации вышеперечисленных направлений  отводится профессиональному бухгалтерскому сообществу через специально создаваемые  органы (в качестве которых могут, например, выступать ИПБ). Однако в  данном случае имеет место некоторое  превышение полномочий отраслевого  органа государственного управления (Минфина  России), так как разработка и  уточнение учебных программ является исключительной прерогативой Минобрнауки России. Таким образом, по нашему мнению, в этой части Концепция 2004 года подлежит уточнению, из которого бы следовало, что данные направления реформы бухгалтерского учета решаются другим органом отраслевого управления, а роль профессионального бухгалтерского сообщества ограничивается выработкой предложений по совершенствованию образовательного процесса.

     Еще одной проблемой, которая не выделена в отдельный подпункт, однако неоднократно упоминается в тексте Концепции 2004 года, является наличие существенных различий в системе бухгалтерского и налогового учета. Эти различия получили законодательное оформление с принятием главы 25 НК РФ. Следует  заметить, что проект главы 25 НК РФ готовился  в Минфине России. Иными словами, возникновение различий обусловлено  определенной несогласованностью действий отдельных департаментов Минфина  России. Направления решения данной проблемы не конкретизированы - указывается  только на необходимость сближения  двух видов учета. Тем самым неявно признается, что применение норм ПБУ 18/02 не способно в полной мере решить поставленную задачу. По нашему мнению, применение норм ПБУ 18/02 может быть весьма успешно использовано для  приведения данных налогового учета  в полное соответствие с данными  бухгалтерского учета. Однако для этого  необходима разработка подробных методических рекомендаций, в которых были бы максимально возможно раскрыты все  возможные случаи возникновения  налоговых разниц, отложенных налоговых  обязательств и отложенных налоговых  активов. Правда, для этого, как минимум, необходима детализация нормативного регулирования учета затрат (расходов) [13].

     Из  пяти основных направлений дальнейшего  развития системы бухгалтерского учета  и отчетности наиболее масштабными  и приспособленными к нормативному регламентированию являются два:

     создание  инфраструктуры применения МСФО;

     изменение системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности.

     Для реализации вышеуказанных направлений  предполагается организация взаимодействия профессионального сообщества (скорее всего, в виде ИПБ и его территориальных  филиалов) и органа государственного управления (Минфина России).

     Собственно  система взаимодействия вышеуказанных  органов, схема разработки стандартов и придания им законодательной силы в Концепции 2004 года отдельно не выделены. На основе отдельных положений Концепции 2004 года можно сделать вывод о  том, что предлагается следующая  схема (для упрощения используются сокращенные обозначения наиболее вероятных участников процесса выработки  и утверждения стандартов - Минфина  России и ИПБ):

     орган государственной власти (Минфин России) разрабатывает программу подготовки и утверждения нормативных актов  в области бухгалтерского учета  и аудита, формирует техническое  задание на разработку стандартов и  размещает заказ на разработку - непосредственно или через специально созданную службу в составе Министерства;

     профессиональное  сообщество (в лице ИПБ или иного  аналогичного института) по заказу Минфина  России или инициативно подготавливает перевод МСФО на русский язык, разрабатывает  методические рекомендации и (или) методические указания по их применению;

     разработанные проекты подвергаются профессиональной экспертизе с привлечением независимых  экспертов из числа наиболее высококвалифицированных  и опытных представителей профессионального  бухгалтерского сообщества;

     после экспертизы проекты направляются в  Минфин России, где подвергаются дополнительной технической обработке и документальному  оформлению, после чего проводится комплекс мероприятий по приданию вновь  разработанным документам нормативной  силы (включая регистрацию в Минюсте  России);

     орган профессионального сообщества (ИПБ) организует системы подготовки и  переподготовки бухгалтерских кадров по всей системе утвержденных стандартов, включая вновь разрабатываемые. При этом предполагается, что подобная подготовка со временем может стать  обязательной и может распространиться не только на бухгалтеров, но и аудиторов. Одновременно с внесением новых  стандартов в учебные планы ИПБ (или иной аналогичной организации, занятой исключительно коммерческой подготовкой кадров) соответствующим  образом корректируются учебные  планы учреждений и организаций  системы высшего и среднего профессионального  образования (подчиненных Минобрнауки России);

     параллельно с внедрением новых стандартов и  обучением кадров по всем стандартам, действующим в системе МСФО, Минфином России и ИПБ ведется работа по мониторингу изменений, вносимых КМСФО в действующие стандарты.

     Основным  условием существования приведенной  системы, по мнению разработчиков Концепции 2004 года, является законодательное  признание МСФО в Российской Федерации (в частности, придание консолидированной  финансовой отчетности, подготовленной согласно МСФО, статуса одного из видов  официальной отчетности).

     В подразделе 2.2 Концепции 2004 года отдельно обращено внимание на то, что применению в Российской Федерации подлежит официальный текст МСФО на русском  языке. Тем самым косвенно подтверждается то, что тот текст МСФО, который  в настоящее время распространяется одной из коммерческих организаций, не является официальным. Кстати, еще  одним подтверждением этого тезиса является то, что в вышеупомянутом издании текст МСФО предваряется в общем-то обычной в таких случаях записью об охране авторского права и запрете использовать какую-либо часть издания в какой-либо форме, хотя в соответствии со ст. 8 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" не могут являться объектами авторского права официальные документы (законы, судебные решения, иные тексты законодательного, административного и судебного характера), а также их официальные переводы.

     Вышеприведенная схема представляется вполне жизнеспособной, но для того чтобы она заработала, необходимо выполнение, как минимум, одного приказа Минфина России провести подобное распределение (или нормативной  силы) потребует существенных финансовых издержек, как должны включаться в  расходы для целей обложения  налогом на прибыль. Обоснованность расходов в данном случае подтверждается фактом законодательного признания  их необходимости.

     Другим  направлением развития системы бухгалтерского учета и отчетности является повышение  качества информации, формируемой в  бухгалтерском учете и отчетности. В подразделе 2.1 Концепции 2004 года, конкретизирующем отдельные элементы этого направления, приводятся определения индивидуальной и консолидированной бухгалтерской  отчетности, управленческой отчетности и налоговой отчетности.

     Весьма  спорным представляется определение  главной задачи в области бухгалтерского учета - обеспечение относительной  независимости организации учетного процесса от какого-либо определенного  вида отчетности. Во-первых, основные задачи бухгалтерского учета исчерпывающе определены в ст. 1 Закона о бухгалтерском  учете, и они принципиально отличаются от той, которая сформулирована в  Концепции 2004 года. Во-вторых, реализация подобной задачи на практике может  привести к необходимости дополнительной перегруппировки данных бухгалтерского учета в процессе составления  отчетности. До одобрения Концепции 2004 года наиболее эффективной считалась  организация учета с применением  методов детализации и группировки  информации, обеспечивающих с минимальными затратами обобщение результатов  деятельности хозяйствующего субъекта за любой период и их представление  в форме отчета.

     Отдельно  главные задачи сформулированы для  каждого из вышеперечисленных видов  учета. При этом постановка задачи для  налогового учета в Концепции 2004 года представляется не вполне правомерной - более правильным было бы внесение соответствующих изменений (уточнений) в налоговое законодательство[13].

     Основные  принципы построения различных видов  отчетности, по мнению разработчиков  Концепции 2004 года, выглядят следующим  образом:

     индивидуальная  бухгалтерская отчетность должна составляться по российским стандартам, разрабатываемым  на основе МСФО. Тем самым косвенно подтверждается то, что одновременно могут действовать два вида стандартов - отечественные (разработанные на основе МСФО, но с учетом национальных особенностей экономической деятельности и традиций организации и ведения бухгалтерского учета) и собственно МСФО (которые  фактически представляют собой свод правил бухгалтерской отчетности, предполагающий многовариантность организации и осуществления учетных процессов). Не исключается возможность составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно согласно МСФО (вместо российских стандартов). В этом случае потребуется дополнительное нормативное регулирование составления пояснений к отчетности, исчерпывающе разъясняющих заинтересованным пользователям, какие варианты применения МСФО выбраны хозяйствующим субъектом;

     консолидированная отчетность будет представляться исключительно  согласно МСФО. С учетом того что  индивидуальная отчетность, скорее всего, будет составляться по другим (отечественным) стандартам, потребуются дополнительные затраты по перегруппировке и  корректировке данных индивидуальной отчетности. Из этого следует, что  одна из проблем, определенных в разделе 1 Концепции 2004 года (неоправданно высокие  затраты хозяйствующих субъектов  на подготовку консолидированной финансовой отчетности согласно МСФО), не только не будет разрешена, но и может существенно  усугубиться;

     управленческая  отчетность должна представляться в  объемах и в сроки, установленные  самим хозяйствующим субъектом. Вместе с тем Концепцией 2004 года подчеркивается целесообразность такого построения управленческой отчетности, при котором содержание и порядок  ее составления основываются на тех  же принципах, на каких составляется индивидуальная бухгалтерская и  консолидированная финансовая отчетность. Данный тезис изложен в виде рекомендации, но его практическая реализация также  может повлечь существенные дополнительные материальные затраты;