Консолидированная отчетность

      В настоящее время не требуются  корректировки данных учета текущих  операций. В то же время компании, впервые составляющие отчетность по международным стандартам, должны пересчитать "входящие остатки" - данные о немонетарных активах, обязательствах и статьях капитала, которые существовали на 1 января 2003 г. Как правило, это 90 - 95% всех немонетарных статей. Это наиболее трудоемкая часть работы по трансформации первой отчетности компании. Для крупных промышленных предприятий этот процесс может занять от одного до двух месяцев работы квалифицированного специалиста.

      Оценка  активов является важным, но далеко не единственным отличием между данными российской отчетности и отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО. Хотя в российских стандартах и декларируется соблюдение тех же принципов подготовки отчетности, что и в международных, на практике нередко их не соблюдают. Например, вопрос признания активов и обязательств в российских правилах бухгалтерского учета даже не рассматривается. Поэтому в составе активов в российском балансе могут числиться объекты, которые никогда не будут приносить экономических выгод. [9]

      Проблема  признания активов и обязательств имеет и другой ракурс. В российском учете операции отражаются лишь после  того, как они найдут свое документальное отражение в виде счетов-фактур, решений судебных органов и т.п. При подготовке отчетности в соответствии с МСФО необходимо признать в отчетном периоде и те расходы, которые имеют место в компании, но не имеют документального подтверждения. В итоге в международной отчетности расходы и, соответственно, обязательства признаются раньше, чем в российской.

      Основные  различия, как правило, связаны с  периодом признания прочих доходов и расходов (в российской классификации операционных и внереализационных): например, начисление штрафов и пени по договорам с контрагентами, а также с порядком расчета резервов, например резервов по гарантиям.

      Еще одной особенностью российского  учета помимо жестких требований по документированию является строгое соблюдение принципов учета активов и обязательств по исторической стоимости, то есть по стоимости приобретения. Международные стандарты в большей степени ориентированы на рыночную оценку активов и обязательств и требуют уточнения оценки элементов финансовой отчетности в том случае, если "первоначальная стоимость" выше "справедливой" (рыночной).

      Существуют  дополнительные требования и в отношении  отдельных статей финансовой отчетности, например запасов. Последние оцениваются  по наименьшей из двух величин - себестоимости  и возможной цены реализации.

      При подготовке отчетности в соответствии с МСФО возрастает роль профессионального  суждения бухгалтера. В отличие от российского бухгалтерского учета, где все регламентировано и бухгалтер действует просто как счетовод, при подготовке международной отчетности оценки финансово-экономических служб имеют очень важное значение. На практике большинство российских компаний до сих пор используют нормы амортизационных отчислений. Они не всегда соответствуют реальным срокам эксплуатации активов и, следовательно, не всегда верно отражают расходы компаний в части амортизационных отчислений. То же относится и к оценке дебиторской задолженности. Если в российском учете само создание резервов необязательно и является элементом учетной политики, то по МСФО резервы создаются не только по просроченной, но и по текущей задолженности. При этом именно финансово-экономические службы компании определяют, в каком размере создается такой резерв.[4]

2. Анализ финансового состояния консолидированной группы предприятий на основе консолидированного баланса и отчета о прибылях и убытках

2.1. Информационное обеспечение  анализа финансового  состояния  консолидированной  группы предприятий

     Важнейшей функцией консолидированной отчетности является информационное обеспечение анализа деятельности группы консолидированных предприятий. Однако на практике реализация этой функции затрудняется рядом обстоятельств. Поясним это на примере.

     Материнская компания ОАО «Дунай» владеет 52 процентами обыкновенных акций ООО «Лена» и 9 процентами обыкновенных акций ООО «Нева». При этом ООО «Лена» владеет 47 процентами обыкновенных акций ООО «Нева».

     С одной стороны, ОАО «Дунай» владеет  только 9 процентами обыкновенных акций  ООО «Нева». Но с другой – ОАО  «Дунай» контролирует ООО «Лена», которому принадлежит 47 процентов обыкновенных акций ООО «Нева».

     То  есть в совокупности ОАО «Дунай»  и ООО «Лена» владеют контрольным  пакетом акций ООО «Нева» – 56 процентов (9 + 47).Следовательно, ООО  «Нева» можно считать дочерним обществом, показатели которого нужно включать в периметр консолидации группы.

     В Приложении 1 представлен Отчет о прибылях и убытках ОАО «Дунай» и ООО «Лена»

     Сама  процедура подготовки консолидированного отчета о прибылях и убытках очень сложна и требует пояснений.

1. Выручка от продажи товаров и услуг (за минусом НДС) ОАО «Дунай» и ООО «Лена» — 32 979 926 тыс. руб. (31 891 640 + 1 088 286), при этом внутригрупповая реализация — 511 494 тыс. руб. и именно она должна быть элиминирована из отчетности. Таким образом, объем реализации холдинга составит 32 468 432 тыс. руб.
2. Себестоимость реализованной продукции этими предприятиями составила 23 145 595 тыс. руб. (22 195 349 + 950 610), себестоимость продукции, используемой внутри группы, исключается — 427 775 тыс. руб. Таким образом, себестоимость реализованной продукции составит 22 718 184 тыс. руб. (32 145 959-427 776).
3. Валовая прибыль — 9 750 248 тыс. руб. (32 468 432 - 22 718 184).
4. Были аннулированы прочие операционные доходы — 512 тыс. руб.
5. Были аннулированы расходы — 634 854 тыс. руб., вызванные внутригрупповой реализацией основных средств и прочих материальных активов.
6. Уменьшены и внереализационные расходы на 5160 тыс. руб., связанные с налогами и сборами, относящимися на финансовый результат, так как в целом по консолидированной группе уменьшен объем реализации.
7. Соответственно был уменьшен и налог на прибыль на 44 259 тыс. руб.
8. Таким образом, сумма нераспределенной прибыли к переносу в консолидированный баланс составила 5 162 908 тыс. руб.

     Уменьшение объема продаж и затрат, связанных с внутригрупповой реализацией, имеет как общеэкономическое значение (исключение двойного счета), так и конкретную выгоду для холдинга (снижение налоговых платежей).

     Произведенные расчеты и уточненная сумма нераспределенной прибыли позволяют сформировать вступительный консолидированный баланс (Приложение 2).

     Первый  и второй этапы консолидации балансов остаются почти без изменения, за исключением сумм амортизации отрицательного гудвилла (капитализированный доход) на 153 тыс. руб.: Д сч. 82 «Резервный капитал» и К сч. 99 «Прибыли и убытки» и переноса остатка суммы по невыплаченным дивидендам из раздела IV пассива баланса стр. 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — 6347 тыс. руб. в раздел V стр. 630 «Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов» — 6347 тыс. руб. (Д сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и К сч. 75 «Расчеты с учредителями» — 6347 тыс. руб.

     Привлекает  внимание эффект, возникающий на последующих  этапах консолидированного учета.

     Третий  этап — увеличение консолидированной нераспределенной прибыли. Нераспределенная прибыль в результате консолидации отчетов о прибылях и убытках двух предприятий увеличилась на 50 000 тыс руб. Такое увеличение является результатом следующих поправок к консолидированному балансу:

     а) уменьшение задолженности по налогам в бюджет всех уровней 
Д сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»

     К сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — 10 865 тыс. руб.;

     б) амортизация капитализированного дохода 
Д сч. 82 «Резервный капитал»

     К сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — 153 тыс. руб.;

     в) учитывая то, что материнская фирма ОАО «Дунай» владеет 100% акций дочернего предприятия, то остаток 38 982 тыс. руб. (50 000 - 10 865 - 153) является не чем иным, как дебиторской задолженностью 
в балансе материнской фирмы:

     Д сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами» — 38 982 тыс. руб.

     К сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Четвертый этап — исключение из сводного баланса взаимной задолженности этих двух предприятий на 182 236 тыс. руб. (можно без проводок).

     Используя вышеприведенные поправки, составим по ним баланс (табл. 2.1.).

Таблица 2.1.

       Поправочный баланс

       (тыс.  руб.)

       I.      Внеоборотные активы

                            

       III.   Капитал и резервы

       

       III.   Капитал и резервы

     Стоимость всего имущества консолидированной  группы в предыдущем году составила 23 613 508 тыс. руб. При этом внеоборотные активы консолидированной группы составляли 58,3% всего имущества, а оборотные ~ 41,7%. Внеоборотные активы консолидированной группы 13 756 831 тыс. руб. почти полностью состоят из внеоборотных активов материнского общества 13 736 566 тыс. руб.

       Таблица 2.2.

       Структура имущества консолидированной  группы предприятий  на 1 января 200Х г.

       (тыс.  руб.)