Калькулирование себестоимости

     Основной  нормативный акт по вопросу состава  затрат (себестоимости), действующий в настоящее время - это Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99.

     Рассмотрим  основные принципы формирования себестоимости. Себестоимость продукции представляет собой объективный показатель, который не зависит от содержания тех или иных нормативных актов и сущность которого определяется рядом экономических принципов:

1. Связь с осуществляемой организацией предпринимательской деятельностью.

      В себестоимость продукции (работ, услуг) включаются издержки, связанные с процессом производства и реализации. Издержки, не связанные с предпринимательской деятельностью, относятся к категории непроизводственных расходов. Этот принцип вытекает из формулировки себестоимости, приведенной в Положении о составе затрат и их анализа перечня расходов, подлежащих включению в себестоимость, и расходов, не относимых к ним.

2. Разделение текущих и капитальных затрат.

      В бухгалтерском учете должен вестись раздельный учет текущих затрат организации и ее капитальных вложений. К текущим относятся расходы производственных ресурсов, потребляемые, как правило, в одном хозяйственном цикле. К капитальным относятся инвестиции во внеоборотные активы, используемые в нескольких циклах производства, стоимость которых включается в текущие издержки производства или обращения посредством начисления амортизации. К таким активам могут относиться объекты основных средств (производственные помещения, склады, промышленное или торговое оборудование и т.д.), нематериальные активы или долгосрочные финансовые вложения инвестиционного характера.

3. Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности – принцип начисления.

      Факты хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному периоду (отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.  Например, расходы по оплате труда включаются в себестоимость не в момент выдачи денег из кассы, а на дату возникновения задолженности организации перед своими работниками.

4. Допущение имущественной обособленности организации

        Согласно данному принципу, имущество и обязательства самого предприятия существуют обособленно от имущества и обязательств собственников предприятия и других юридических лиц. Рассмотрим такой пример. Является ли правомерным включение в себестоимость продукции затрат по неоплаченным материалам (по которым имеется кредиторская задолженность)? Ответ следует искать в договоре купли-продажи или поставки данных материалов. Если договором предусмотрены особые условия перехода права собственности от продавца к покупателю, например, если материалы переходят в собственность покупателя после окончательной их оплаты, то материальные ценности не должны были ставиться на баланс и не должны были совершаться соответствующие бухгалтерские записи. Организация не может отпускать в производство то, что ей не принадлежит. Если же договором предусмотрен переход права собственности еще до оплаты, то такое включение будет являться правомерным (но НДС, уплаченный при приобретении материалов, будет принят в зачет только после их фактической оплаты). Данный пример объясняет смысл принципа имущественной обособленности предприятия и его возможное влияние на порядок формирования себестоимости.

     Естественно, данный перечень не является базой  для разграничения затрат, включаемых в себестоимость продукции, и затрат, погашаемых за счет собственных источников предприятия. Эти принципы всего лишь закладывают основу экономической целесообразности включения тех или иных расходов в себестоимость продукции (работ, услуг) и в конечном итоге определения финансовых результатов. А все расходы, осуществляемые организациями и подлежащие включению в себестоимость, должны соответствовать тем или иным пунктам ПБУ 10/99 [5]. Но обеспечивает ли нормативная регламентация достоверность сформированной себестоимости продукции, отражающей полноту использования производственных факторов в целях оперативного производственного и управленческого учета? По нашему мнению, никакой, даже самый хороший закон, не сможет вобрать в себя всё многообразие хозяйственной деятельности предприятий. Перечень расходов, включаемых в себестоимость, как в западном учёте, должен устанавливаться самим предприятием. Для целей же налогообложения  существует свой перечень расходов, уменьшающий доходы, который приведен в главе 25 НК [3].

     Роль  себестоимости, текущих издержек производства и обращения как одного из важнейших  финансово-экономических показателей  деятельности организаций неизмеримо возрастает в системе управления предприятиями по мере осознания ими неизбежной необходимости получения достоверной информации о формировании этого показателя, имеющего различные виды группировок и классификаций.

 
 

1.2. Классификация затрат для определения себестоимости произведенной продукции и полученной прибыли 

      Для определения себестоимости и  полученной прибыли затраты классифицируются следующим образом:

      - входящие и истекшие;

      - прямые и косвенные;

      - основные и накладные;

      - входящие в себестоимость продукции и внепроизводственные;

      - одноэлементные и комплексные.

      Входящие  затраты - это те ресурсы, которые  были приобретены и имеются в  наличии и, как ожидается, должны принести доходы в будущем. Входящие затраты в балансе отражаются как активы в виде производственных запасов, незавершенного производства, готовой продукции, товаров.

      К истекшим относятся ресурсы, израсходованные  для получения доходов в настоящем  и потерявшие способность приносить доход в будущем. Истекшие затраты отражаются в составе затрат на производство реализованной продукции, то есть входящие затраты перешли в истекшие.

      Правильное  деление затрат на входящие и истекшие имеет важное значение при исчислении прибыли и убытков, оценки активов предприятия.

      В зависимости от способов отнесения  на себестоимость отдельных видов  продукции затраты делятся на прямые и косвенные.

      Прямыми называют затраты, которые связаны  с производством конкретных видов  продукции, выполнением конкретных работ (услуг) и могут быть прямо включены в их стоимость (материальные затраты и прямые затраты на оплату труда). Размер прямых затрат на единицу продукции практически не зависит от объема производства.

      К косвенным относят затраты, которые  носят общий характер для производства нескольких видов продукции и в момент совершения их невозможно отнести на конкретный вид продукции (работ, услуг). Такие расходы распределяются между отдельными видами продукции косвенным путем в зависимости от выбранной предприятием базы распределения. К косвенным затратам можно отнести общепроизводственные расходы, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, управленческие расходы и т. д. Особенностью косвенных затрат является их неизменность в пределах масштабной базы (определенный интервал объема производства, при котором затраты остаются постоянными) [7].

      По  своему назначению издержки делятся  на основные и накладные.

      Основными называют затраты, непосредственно  связанные с производством продукции (оказанием услуг, выполнением работ). Это стоимость сырья, материалов, амортизация основных производственных фондов, оплата труда производственных рабочих.

      К накладным относятся расходы  по обслуживанию и управлению производством (общепроизводственные) и обслуживанию и управлению предприятием (общехозяйственные).

      К общепроизводственным расходам можно  отнести затраты на содержание оборудования, содержание аппарата управления производственных подразделений и т. д. К общехозяйственным  относят административно-управленческие расходы, оплату консультационных услуг, оказываемых сторонними организациями, и т. д.

      Классификация затрат на основные и накладные имеет  важное значение при организации  раздельных систем учета полных и  частичных затрат на производство.

      В себестоимость выпущенной продукции должны включаться только производственные затраты, и с этой целью затраты группируются на затраты, входящие в себестоимость продукции, и внепроизводственные затраты.

    К затратам, входящим в себестоимость  продукции, относят только производственные затраты, т.е. связанные с производством готовой продукции и незавершенным производством до момента реализации (прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, общепроизводственные затраты).

    Внепроизводственные затраты (затраты отчетного периода) не учитываются при оценке запасов. Размер внепроизводственных расходов зависит в основном от длительности периода, в котором они возникли, а не от объемов производства. К ним относят затраты непроизводственного характера: коммерческие (связаны со сбытом продукции) и административные.

    Такая классификация отвечает требованиям  международных стандартов бухгалтерского учета, в соответствии с которыми для оценки запасов произведенной  продукции в себестоимость продукции  должны включаться только производственные затраты.

    Также затраты подразделяются на одноэлементные и комплексные.

    Одноэлементными называют однородные затраты на производство. По этому признаку затраты, образующие себестоимость продукции (работ, услуг), группируются по следующим элементам: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизационные отчисления; прочие затраты.

    Комплексные затраты состоят из нескольких экономических  элементов. Примером служат общепроизводственные расходы, которые включают практически все элементы.

1.3. Классификация затрат для принятия решений и планирования 

      Управленческие  решения в основном обращены в  будущее, поэтому руководителям  нужна подробная информация об ожидаемых  расходах и доходах. В целях получения  такой информации выделяют следующие виды затрат:

      - переменные и постоянные;

      - затраты, учитываемые и не учитываемые в расчетах при принятии решений;

      - безвозвратные затраты;

      - вмененные затраты;

      - инкрементные затраты;

      - маржинальные затраты и доходы;

      - планируемые и непланируемые.

      К переменным относятся затраты, сумма  которых изменяется в прямой зависимости  от объема производства, постоянными  являются затраты, величина которых  не зависит от изменения объема производства.

      Процесс принятия управленческого решения  предполагает сравнение между собой нескольких альтернативных вариантов с целью выбора из них наилучшего. Затраты, учитываемые в расчетах при принятии решений, - это такие затраты, которые зависят от принятого решения. Затраты, не принимаемые в расчет, от принятого решения не зависят.

      Безвозвратные - это затраты прошлого периода, которые  возникли в результате ранее принятого  решения и их невозможно изменить в будущем. Безвозвратные расходы  при принятии решений в расчет не принимают. Следует различать  понятия безвозвратных расходов и расходов, не принимаемых в расчет.

      Вмененные (иначе их называют воображаемые) затраты - это расходы, которые добавляются  при принятии решений в случае ограниченности ресурсов, но в будущем  их может и не быть. По сути, такие  затраты характеризуют возможности предприятия по использованию производственных ресурсов, которые либо потеряны, либо ими жертвуют в пользу другого альтернативного решения. Речь о вмененных затратах идет лишь в условиях ограниченности ресурсов; если ресурсы не ограничены, то вмененные затраты равны нулю.

      Инкрементные  затраты возникают в случае изготовления дополнительной партии продукции. Если в результате принятого решения  изменяются постоянные затраты, то их увеличение рассматривают как приростные, иначе инкрементные, затраты. Если принятое решение о выпуске дополнительной партии продукции не влечет за собой увеличения постоянных затрат, то инкрементные затраты равны нулю.

      Маржинальные  затраты и доходы - это дополнительные затраты и доходы в расчете  не на весь выпуск продукции, а на единицу продукции.

      Планируемые - это затраты, рассчитанные на определенный объем производства в соответствии с нормами, нормативами, лимитами; они  включаются в плановую себестоимость  продукции. Непланируемые затраты  отражаются только в фактической себестоимости продукции [12] .

1.4. Классификация затрат для контроля и регулирования 

      В целях контроля и регулирования  затрат применяется следующая их классификация:

      - регулируемые и нерегулируемые;

      - эффективные и неэффективные;

      - в пределах норм и отклонений от норм;

      - контролируемые и неконтролируемые.