Гарантийный учет НДС при расч с поставщиками и подрядчиками

Учет  НДС при расчетах с поставщиками и  подрядчиками в 2009 году 

      Осуществление деятельности учреждениями здравоохранения  неразрывно связано с приобретением  товароматериальных ценностей (работ, услуг), за которые им приходится производить  расчеты с поставщиками и подрядчиками. В статье рассмотрим порядок отражения таких расчетов в бухгалтерском учете в рамках бюджетного и налогового законодательства. 

      Прежде  чем приступить к рассмотрению порядка  отражения в бухгалтерском учете  операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками и учету НДС по приобретенному имуществу (работам, услугам), следует обратить внимание на то, что взаимодействие учреждений здравоохранения с поставщиками и подрядчиками должно строиться в соответствии с нормами Федерального закона N 94-ФЗ*(1), который регулирует отношения, связанные с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд, и устанавливает единый порядок размещения заказов в целях эффективного использования средств бюджетов и внебюджетных источников финансирования, совершенствования деятельности органов государственной власти и органов местного самоуправления, обеспечения гласности и прозрачности размещения заказов, предотвращения коррупции и других злоупотреблений в этой сфере.

      После проведения всех процедур, установленных  данным законом, с поставщиками и  подрядчиками заключаются государственные  или муниципальные контракты  на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг.

      Условиями контрактов (договоров) оговаривается порядок оплаты, в том числе предусматривается перечисление авансовых платежей.

      Рассмотрим  особенности перечисления предварительной  оплаты. 

Учет  расчетов по выданным авансам 

      Учреждения  здравоохранения осуществляют предварительную оплату контрактов (договоров) в соответствии с требованиями Постановления Правительства РФ от 24.12.2008 N 987 "О мерах по реализации Федерального закона "О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов". Данным постановлением введены ограничения по перечислению авансовых платежей в счет дальнейших поставок в зависимости от вида материальных ценностей, выполняемых работ, оказываемых услуг.

      Пунктом 6 этого постановления установлено, что получатели средств федерального бюджета при заключении договоров (государственных контрактов) о поставке товаров, выполнении работ и оказании услуг, включая договоры, подлежащие оплате за счет средств, полученных от оказания платных услуг и иной приносящей доход деятельности, вправе предусматривать авансовые платежи в размере до 100% суммы договора (контракта), но не более лимитов бюджетных обязательств, подлежащих исполнению за счет средств федерального бюджета в соответствующем финансовом году, по договорам (контрактам):

      - об оказании услуг связи;

      - о подписке на печатные издания  и об их приобретении;

      - об обучении на курсах повышения  квалификации;

      - о приобретении авиа- и железнодорожных  билетов, билетов для проезда  городским и пригородным транспортом;

      - о приобретении путевок на  санаторно-курортное лечение;

      - обязательного страхования гражданской  ответственности владельцев транспортных  средств.

      По  остальным договорам (контрактам), если иное не установлено законодательством  РФ, получатели средств федерального бюджета вправе предусматривать авансовые платежи в размере до 30% суммы договора (контракта), но не более 30% лимитов бюджетных обязательств, подлежащих исполнению за счет средств федерального бюджета в соответствующем финансовом году.

      Для учета расчетов по авансам, перечисленным  учреждением (кроме авансов, выданных подотчетным лицам), в соответствии с Инструкцией N 148н*(2) предназначен счет 206 00 000 "Расчеты по выданным авансам".

      Аналитический учет расчетов с поставщиками по выданным авансам ведется в журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками или в карточке учета средств и расчетов.

      В соответствии с Классификацией операций сектора государственного управления (КОСГУ) учет расчетов по выданным авансам  ведется на счетах аналитического учета, в частности на счетах:

      - 206 05 000 "Расчеты по выданным  авансам за транспортные услуги";

      - 206 19 000 "Расчеты по выданным  авансам на приобретение основных  средств";

      - 206 22 000 "Расчеты по выданным  авансам на приобретение материальных  запасов". 

НДС с авансовых платежей 

      Если  учреждения здравоохранения в рамках приносящей доход деятельности оказывают  платные услуги, подлежащие обложению  НДС, то при перечислении авансовых  платежей в счет предстоящих поставок товарно-материальных ценностей в  рамках этой деятельности они вправе принять НДС к вычету на основании счетов-фактур, выставленных организациями-продавцами при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты (частичной оплаты), и при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм (п. 9 ст. 172 НК РФ).

      Минфин  в Письме от 06.03.2009 N 03-07-15/39 рассмотрел некоторые особенности принятия к вычету НДС по перечисленным авансовым платежам, а именно:

      - к вычету принимается НДС, исчисленный  исходя из фактической суммы  перечисленной предварительной  оплаты (частичной оплаты), указанной  в счете-фактуре, выставленном  продавцом, если в договоре  не указана ее конкретная сумма;

      - принять НДС к вычету можно только в пределах суммы предоплаты, указанной в договоре, если авансовый платеж превышает эту сумму;

      - НДС с перечисленной предоплаты  можно принять к вычету в  размере, указанном в счете-фактуре,  если предоплата меньше суммы,  установленной договором.

      Таким образом, исходя из п. 9 ст. 172 НК РФ учреждение не вправе принять к вычету сумму  НДС при отсутствии договора или  условий в нем о предварительной  оплате, а также при осуществлении  предоплаты наличными денежными  средствами и в безденежной форме, так как одним из условий принятия покупателем НДС с предоплаты к вычету является наличие документов, подтверждающих фактическое перечисление аванса, то есть платежного поручения.

      Финансовый  орган в вышеуказанном письме разъяснил, что, поскольку Налоговым кодексом предусмотрено право, а не обязанность по принятию НДС по предварительной оплате к вычету, учреждение может им и не воспользоваться, это не будет рассматриваться как занижение налоговой базы и суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.

      На  момент отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных  прав) счет-фактура выставляется продавцом  на полную сумму.

      Подпункт 3 п. 3 ст. 170 НК РФ обязывает организацию-покупателя в этом же налоговом периоде восстановить НДС, ранее принятый к вычету с предоплаты.

      Восстановлению  подлежат суммы налога, ранее принятые к вычету по предоплате в счет предстоящих  поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. 

Реквизиты счета-фактуры 

      При получении от поставщиков счета-фактуры по перечисленной предварительной оплате учреждение здравоохранения должно обратить внимание на заполнение его реквизитов.

      Следует заметить, что отдельной формы  счета-фактуры по предоплате не утверждено, поэтому применяется та же форма, что и при отгрузке товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, которая приведена в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

      Если  в счет полученной предоплаты поставляют товары (выполняют работы, оказывают  услуги), подлежащие обложению НДС  по нулевой ставке, а также не облагаемые этим налогом, счет-фактуру  не выставляют (п. 1 Письма N 03-07-15/39).

      В соответствии с п. 5.1 ст. 169 НК РФ в  авансовом счете-фактуре должны быть заполнены следующие реквизиты:

      - порядковый номер и дата выписки  счета-фактуры;

      - наименование, адрес и ИНН продавца  и покупателя;

      - номер платежно-расчетного документа (указываются реквизиты платежного документа, которым перечислена предоплата);

      - наименование поставляемых товаров  (описание работ, услуг), передаваемых  имущественных прав;

      - размер предоплаты;

      - налоговая ставка;

      - сумма налога, предъявляемая покупателю.

      Таким образом, в счете-фактуре по предоплате не заполняются строки "Грузоотправитель и его адрес" и "Грузополучатель  и его адрес".

      В графах "Единица измерения", "Количество", "Цена", "Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, без налога", "В том числе акциз", "Страна происхождения" и "Номер таможенной декларации" должны быть проставлены прочерки.

      Согласно  Письму N 03-07-15/39 в графе "Наименование товара" наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), передаваемых имущественных прав должно соответствовать их наименованию (описанию), указанному в договорах, заключенных между продавцом и покупателем.

      В письме финансовый орган разъяснил, что если в договоре дано обобщенное наименование поставляемых товаров  и предусмотрена их отгрузка согласно заявке (спецификации), то в счетах-фактурах на аванс должно быть отражено обобщенное наименование товаров или их групп.

      Если  условиями договоров предусмотрено  одновременно с поставкой товаров  выполнение работ (оказание услуг), то в счете-фактуре указывается как наименование поставляемых товаров, так и описание выполняемых работ (оказываемых услуг) (п. 1 Письма N 03-07-15/39). 

Учет  расчетов с поставщиками и подрядчиками 

      Учет  расчетов учреждения с поставщиками за поставленные материальные ценности и оказанные услуги, с подрядчиками за выполненные работы осуществляется на счете 302 00 000 "Расчеты по принятым обязательствам" (п. 197 Инструкции N 148н).

      Напомним, согласно ранее действовавшей Инструкции N 25н*(3) этот счет назывался "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

      Аналитический учет расчетов с поставщиками за поставленные материальные ценности, оказанные услуги ведется в журнале операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками либо в карточке учета средств и расчетов.

      Так же как и при расчетах с поставщиками и подрядчиками по авансовым платежам, учет расчетов по принятым обязательствам осуществляется в соответствии с  КОСГУ на счетах аналитического учета, открытых к счету 302 00 000.

      Рассмотрим  на примерах порядок отражения операций по расчетам с поставщиками, произведенным за счет бюджетных средств и средств, полученных от внебюджетных источников, в бухгалтерском учете учреждения здравоохранения. 

Расчеты с поставщиками за счет бюджетных средств 

      Пример 1.

      Учреждение  заключило с поставщиком договор  на поставку оборудования на сумму 88 500 руб. (в том числе НДС - 13 500 руб.). Произведена предварительная оплата в размере 30% (26 550 руб.). После поступления  оборудования и первичных документов произведена окончательная оплата.

      Учреждение  заключило договоры со сторонними организациями, осуществляющими доставку и монтаж оборудования. Стоимость услуг транспортной организации составила 4 720 руб. (в  том числе НДС - 720 руб.), стоимость  услуг организации, занимающейся монтажом оборудования, - 4 000 руб. (без НДС).

      Оплата  оборудования и услуг производилась  за счет бюджетных средств.

      После завершения монтажных работ и  оформления акта приема-передачи оборудование оприходовано и введено в эксплуатацию. Оно отнесено к четвертой амортизационной группе со сроком полезного использования 84 мес. и используется в деятельности, не облагаемой НДС.

      В бухгалтерском учете учреждения перечисленные операции будут отражены следующими проводками: 

┌────────────────────────────────────────┬─────────────┬────────────┬──────────────┐

│          Содержание операции           │    Дебет    │   Кредит   │ Сумма, руб.  │