Кредит 99 - списана сумма отложенного  налогового обязательства.

     Отложенные  налоговые обязательства учитываются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором отражены налогооблагаемые временные разницы, с которых они исчислены. Они учитываются на счетах аналитического и синтетического учета. Аналитический учет обязательств ведется по видам активов и обязательств, по которым возникла налогооблагаемая временная разница. Разберемся с ситуацией, когда с одним объектом связано сразу несколько разниц.

     Например, на балансе ОАО «КамАЗ-Дизель»  числится станок, приобретенный в  январе 2008 года за 96000 руб. Станок был куплен за счет средств, полученных в кредит. До того как оприходовать станок, организация заплатила проценты - 6000 руб. Они вошли в «бухгалтерскую» стоимость станка. В налоговом же учете их включили в состав внереализационных расходов в январе 2008 года. Поэтому для целей налогообложения прибыли станок стоит 90000 руб. В январе 2008 года у ОАО «КамАЗ-Дизель» образовалась налогооблагаемая временная разница - 6000 руб. (96000 - 90000). Причем погашаться она будет по мере начисления амортизации, то есть уже с февраля 2008 года. Отложенное налоговое обязательство составит 1440 руб. (6000руб. х 24%). Бухгалтер ОАО «КамАЗ-Дизель» в январе 2008 года сделает такую проводку:

     Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,

     Кредит 77 - 1440 руб. - учтено отложенное налоговое обязательство, возникшее из-за разной стоимости станка в бухгалтерском и налоговом учете.

     Предположим, что организация выбрала разные сроки полезного использования  станка для бухгалтерского и налогового учета. Ежемесячная норма амортизации в бухучете - 1,192, а в налоговом - 1,818 процента.

     В феврале 2008 года сумма амортизации  по станку в бухгалтерском учете  составила 1144 руб. 32 коп. (96000 руб. х 1,192%), а в налоговом -1636 руб. 20 коп. (90000 руб. х 1,818%).

     В итоге в феврале 2008 года у ОАО «КамАЗ-Дизель» образовалась еще

     одна  налогооблагаемая временная разница - 491 руб. 88 коп. (1636,2 - 1144,32). (В эту сумму  уже вошла погашенная часть первой разницы - той, что возникла из-за разной стоимости станка). Чтобы определить, какая это часть, необходимо рассчитать сумму временной налогооблагаемой разницы, которая образовалась из-за разных сроков полезного использования станка. Она равна: 1636 руб. 20 коп. - (90000 руб. х 1, 192%) = 563 руб. 40 коп. Отложенное налоговое обязательство по этой разнице составляет 135 руб. 22 коп. (563 руб. 40 коп. х 24%). В бухгалтерском учете ОАО «КамАЗ-Дизель» в феврале 2008 года необходимо записать:

     Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,

     Кредит 77 — 135 руб. 22 коп. — учтено отложенное налоговое обязательство, возникшее из-за разных сроков полезного использования станка. Одновременно уменьшается первая налогооблагаемая разница. В феврале она станет меньше на 71 руб. 52 коп. (6000 руб. х 1,192%). Понятно, что таким образом погашается налоговое обязательство, возникшее из-за разной стоимости станка в бухгалтерском и налоговом учете, то есть налог на прибыль в феврале 2008 года будет увеличен на 17 руб. 17 коп. (71 руб. 52 коп. х 24%). В бухгалтерском учете нужно записать:

     Дебет 77 «Отложенные налоговые обязательства»,

     Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - 17 руб. 17 коп. -погашено отложенное налоговое  обязательство, возникшее из-за разной стоимости станка в бухгалтерском  и налоговом учете.

     Таким образом, из-за разных сроков полезного использования станка в бухгалтерском и налоговом учете получили временную налогооблагаемую разницу в 491 руб. 88 коп., в которую входит часть первой разницы. То есть сумма налогового обязательства составит 118 руб. 05 коп. (491 руб. 88 коп. х 24%). Такое же сальдо и по счету 77 «Отложенное налоговое обязательство» -118 руб. 05 коп. (135,22 - 17,17).

     В конце отчетного периода на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам»  отражена сумма условного расхода  по налогу на прибыль. Туда же отнесены

     суммы налоговых активов и обязательств. Таким образом, по кредиту счета 68 указан текущий налог на прибыль.

     Например, в I квартале 2008 года ОАО «КамАЗ-Дизель» по данным бухгалтерского учета получило прибыль, равную 48500 руб. Эта прибыль должна быть скорректирована на постоянные и временные разницы, которые образовались в I квартале 2008 года (табл. 4).

     Таблица 4

     Ведомость корректировки прибыли на постоянные и временные разницы

     Условный  расход по налогу на прибыль равен:

     48500 руб. х 24% = 11640 руб.

     Его величину нужно скорректировать  на постоянное налоговое обязательство, а также на сумму отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.

     Таким образом, текущий налог на прибыль, который будет записан и в  «Отчете о прибылях и убытках» (форма № 2), и в Декларации по налогу на прибыль, которая утверждена приказом Министерством финансов РФ от 7 февраля 2006 г. №24н (в ред. приказа от 09.01.2007 № 1н), составит:

     11640 руб. + 396 руб. + 960 руб. - 2266 руб. 67 руб. = 10729 руб. 33 коп.

2.3. Отражение в бухгалтерской  отчетности расчетов  по налогу на

прибыль

     Начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год, вступил в силу приказ Минфина России от 22.07.03г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций», который учел требования ПБУ 18/02, касающиеся отражения в отчетности расчетов, связанных с исчислением налога на прибыль в бухгалтерском и налоговом учете.

     В бухгалтерском балансе отложенные налоговые активы отражаются в составе внеоборотных активов по строке 145 «Отложенные налоговые активы» а отложенные налоговые обязательства — в составе долгосрочных обязательств по строке 515 «Отложенные налоговые обязательства». Причем сальдо по этим счетам в бухгалтерском балансе можно отразить «свернутое» (16, С. 10).

     В форме № 2 «Отчет о прибылях и  убытках» необходимо отразить сумм* отложенных налоговых активов, отложенных налоговых  обязательств текущего налога на прибыль  и справочно - сумму постоянных налоговых обязательств (активов).

     Строка 141 «Отложенные налоговые активы»  предназначена для отложенных налоговых  активов, которые образовались в  учете организации за год. В строку 141 отчета попадает разница между  дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09 «Отложенные налоговые активы». Если полученная величина положительна, то разницу (то есть сумму начисленных активов за минусом погашенных и списанных) прибавляют к прибыли до налогообложения, если же, напротив, она отрицательна, то величину активов в отчетном периоде нужно вычитать из прибыли.

     «Отложенные налоговые обязательства» (строка 142).   Как и в случае активами,   отложенные  налоговые  обязательства  могут  как  вычитаться  и прибыли (убытка) до налогообложения, так и  прибавляться. Как и в случае активами, в «Отчет о прибылях и убытках» попадает разница между оборотам: по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства». Если кредитовый (где отражают   начисление)   превышает   дебетовый   (тут   показывают  списании обязательства), то этот показатель уменьшит прибыль, наоборот - увеличит.

     «Текущий  налог на прибыль» (строка 150) - это  сумма, которая отражена по строке 250 листа 02 декларации.

     Чтобы проверить, правильно ли отражены все  разницы в бухгалтерском учете, необходимо воспользоваться формулой, приведенной в пункте 21 ПБУ 18/02. Выглядит она так (22, С.68):

     + условный                                                                       текущий

     расход                постоянное             отложенный           отложенное            расход

     (- условный     +  налоговое       +     налоговый     -            налоговое      =         (доход),   

         доход)             обязательство          актив                  обязательство            по налогу  

     по  налогу            (- актив)                                              на прибыль

     на  прибыль 

     Условный  расход (доход) - это «бухгалтерская»  прибыль (или убыток) из строки отчета, умноженная на ставку налога на прибыль. Условный доход, то есть налог с «бухгалтерского» убытка, начисляют в бухгалтерском учете только в том случае, если в налоговом учете организация получила прибыль.

     Постоянные  налоговые обязательства получают, если постоянные разницы умножить на ставку налога на прибыль. Они образуются, когда расходы, которые учитываются для целей бухгалтерского учета, не включаются в затраты при расчете налога на прибыль (суммы, которые организация истратила сверх норм, установленных в Налоговом кодексе РФ: суточные, компенсации за использование личного транспорта, представительские расходы, затраты на страхование).

     Постоянные  налоговые активы возникают также  из-за постоянных разниц. Например, если «налоговые» расходы не принимаются  для целей бухучета. В отличие  от постоянных налоговых обязательств постоянные налоговые активы в отчетном периоде уменьшают начисленный налог на прибыль.

 

Выводы и  предложения

     Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль  является одним из разновидностей расчетов организации по нетоварным операциям, и как любая хозяйственная  операция, она должна найти свое полное и своевременное отражение на счетах бухгалтерского учета.

     До  сих пор в бухгалтерском учете  организации отражали налог на прибыль, который рассчитывали по правилам, установленным Налоговым кодексом Российской Федерации. С 1 января 2003 года вступило в силу новое Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). Оно было утверждено приказом Минфина России от 19 ноября 2002 года №114н. Им должны руководствоваться все российские предприятия, которые являются плательщиками налога на прибыль. Исключение сделано лишь для кредитных организаций, страховых компаний и бюджетных учреждений; данное положение разрешено не применять малым предприятиям.

     В ПБУ 18/02 установлены новые правила, по которым в бухгалтерском учете  надо отражать расчеты с бюджетом по налогу на прибыль. Положение увязывает бухгалтерскую прибыль с налогооблагаемой. Теперь определить облагаемую налогом прибыль можно будет и в бухгалтерском учете.

     Необходимость в этом возникла из-за главы 25 Налогового кодекса. После вступления ее в силу доходы и расходы в бухучете и для целей налогообложения стали учитываться раздельно. Поэтому в бухгалтерском учете определялась одна прибыль, а в налоговом - другая. То есть каждый показатель существовал сам по себе.

     Для того чтобы устранить эти недостатки и сблизить оба учета, было разработано ПБУ 18/02. Теперь в бухгалтерском учете будут учитываться суммы, из-за которых бухгалтерская прибыль отличается от налогооблагаемой и наоборот. Причем отражаться будут не только суммы, которые влияют на прибыль текущего периода, но и те, которые могут изменить ее в будущем.

 

      Теперь организация обязана сравнивать доходы и расходы, отраженные в бухгалтерском  и налоговом учете, чтобы выявить  разницы между ними.

     Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02) раскрывает профессиональную бухгалтерскую терминологию и новые понятия.

     Для исчисления облагаемой прибыли и  налога с нее в ПБУ 18/02 применяется  девять показателей. Каждый из них - это  сумма, которая увеличивает (уменьшает) облагаемую прибыль или подлежащий уплате налог.