Бухгалтерская отчетность

     Под дебиторской задолженностью понимают задолженность перед данной организацией других организаций, работников и физических лиц. Это задолженность покупателей, заказчиков, подотчетных лиц, которую организация планирует получить в течение какого-то периода времени. В составе дебиторской задолженности отражается также сумма авансов, выданных поставщикам и подрядчикам.

     Данные по счетам учета расчетов в бухгалтерском балансе приводятся в развернутом виде: по счетам аналитического учета, по которым имеется дебетовое сальдо, — в активе, а по которым имеется кредитовое сальдо — в пассиве. Зачет между указанными статьями активов и пассивов (дебиторской и кредиторской задолженностью) не допускается.

     Выраженные в иностранной валюте задолженности (в том числе подлежащие оплате в рублях) отражаются в балансе в рублевом эквиваленте по курсу, действующему на отчетную дату.

     Задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал целесообразно обособленно отразить в составе дебиторской задолженности в связи с тем, что данная сумма важна при расчете чистых активов организации.

     Если под дебиторскую задолженность создавался резерв по сомнительным долгам, долг показывается в балансе за минусом образованного резерва, т. е. в "нетто-оценке". В составе дебиторской задолженности нельзя отражать долги, нереальные для взыскания.

     Создание резерва сомнительных долгов в бухгалтерском учете не является элементом учетной политики, поэтому факт его создания, как и отказ от него, не нужно закреплять в учетной политике. Кроме того, в учетной политике для целей бухгалтерского учета нельзя указывать, что такой резерв в бухгалтерском учете создается по "налоговым" правилам, указанным в ст. 266 НК РФ.

     Типичная ошибка, возникающая при проведении инвентаризации дебиторской задолженности: итоги инвентаризации расчетов оформляются исключительно актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами. Однако к акту обязательно должна прилагаться справка (приложение к ф. № ИНВ-17), но ее-то многие не составляют. Между тем именно в справке находит отражение важная информация: реквизиты каждого дебитора, причина и дата возникновения задолженности, ее сумма. Именно на основании сроков, указанных в справке, задолженность и делится на текущую (подтвержденную или не подтвержденную актами сверки с контрагентом) и задолженность с истекшим сроком исковой давности.

     Переплата по налогам, сборам и прочим платежам во внебюджетные фонды отражается в бухгалтерской отчетности как дебиторская задолженность. Приводимые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с бюджетом должны быть согласованы с налоговыми органами и тождественны. Отражение неурегулированных сумм не допускается.

     При инвентаризации расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами проверяется наличие актов сверки расчетов организации с бюджетом, а также соответствие содержания этих актов данным счета 68. 

     Денежные средства

     Могут возникнуть сложности  при отражении в отчетности денежных сумм, находящихся на счетах в "проблемных" банках.

     Вполне возможная ситуация, что банк в одностороннем порядке прекратил исполнение своих обязательств перед клиентами. Например, потому, что ЦБ РФ отозвал у него лицензию на право осуществления банковской деятельности.

     Денежные средства, находящиеся на расчетном счете в банке, переставшем исполнять обязательства, перестают обладать основным признаком денег — возможностью превратиться в товар, т. е. утрачивают свойство оборачиваемости. В связи с этим после получения информации об отзыве лицензии банка организация признает дебиторскую задолженность банка, которая в данном случае соответствует сумме денежных средств, числящихся на расчетном счете организации на дату отзыва у банка лицензии. Делается учетная запись по дебету счета 76-2 "Расчеты по претензиям", в корреспонденции с кредитом счетов 51 и 52. Такие суммы отражаются в ф. № 1 не в стр. 260 "Денежные средства", а по строкам, предназначенным для отражения дебиторской задолженности.

     Задолженность банка, не погашенная в результате конкурсного производства при его ликвидации, может быть признана нереальной для взыскания до истечения срока исковой давности и списана на финансовые результаты. Подтверждением признания долга банка нереальным для взыскания служит выписка из государственного реестра о его ликвидации.

     Пассив баланса

     В составе собственного капитала организации учитываются: уставный (складочный) капитал, добавочный капитал, резервный капитал; нераспределенная прибыль; прочие резервы. Величина уставного капитала должна соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах.

     Собственные акции, выкупленные у акционеров (перешедшие к организации)

     Собственные акции, выкупленные у акционеров (перешедшие к организации), которые впоследствии могут быть проданы или аннулированы, учитываются в сумме фактических затрат на приобретение. Согласно Закону об акционерных обществах принадлежащие акционерному обществу (АО) собственные акции, выкупленные у акционеров, должны быть реализованы в течение года. В противном случае АО принимает в разумный срок решение об уменьшении уставного капитала. 

     Резервный капитал

     В составе резервного капитала в АО могут учитываться: резервный фонд, специальный фонд акционирования работников, специальные фонды для выплаты дивидендов по привилегированным акциям, иные фонды, создаваемые в соответствии с уставом общества (например, фонд на выкуп собственных акций по требованию акционеров). Отчисления в резервный капитал отражаются на дату принятия решения собранием акционеров по результатам рассмотрения бухгалтерской отчетности.

     Согласно п. 10 ПБУ 7/98¹⁶ направление средств резервного фонда на покрытие убытков общества, так же как принятие решения о рекомендованной сумме дивидендов и объявлении суммы дивидендов, относится к событиям, свидетельствующим о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность. Такие события раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся. Но при наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие. 

     Долгосрочные и краткосрочные обязательства

     Статьи, предназначенные для учета долгосрочных и краткосрочных обязательств, раскрывают информацию о кредитах и займах, привлеченных организацией.

     Кредиторская задолженность показывает обязательства перед различными организациями и гражданами, которые необходимо погасить. Эта задолженность должна отражаться в учете до погашения (взыскания) перед контрагентом либо списания. В ее составе отражаются и авансы, полученные от покупателей.

     Информация о долгосрочных кредитах и займах, срок погашения которых по условиям договора превышает 12 мес. по отношению к отчетной дате, отражается в разделе IV бухгалтерского баланса (стр. 510). Если срок погашения наступит в следующем году, то заемные обязательства отражаются в составе краткосрочных — в разделе V бухгалтерского баланса (стр. 610).

     Задолженность по займам и кредитам, выраженная в иностранной валюте (в том числе подлежащая оплате в рублях), для отражения в бухгалтерской отчетности пересчитывается в рубли по курсу, действующему на отчетную дату. Курсовые разницы отражаются в составе прочих доходов и расходов.

     К расходам, связанным с выполнением обязательств по полученным кредитам и займам, относятся:

     проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);

     дополнительные расходы по займам (суммы, уплачиваемые за экспертизу договора, информационные и консультационные услуги и иные расходы, непосредственно связанные с получением кредитов и займов).

     Расходы по кредитам и займам отражаются обособленно от основной суммы обязательства в отчетном периоде, к которому относятся. Дополнительные расходы могут включаться равномерно в состав прочих расходов в течение срока договора. Для более равномерного включения можно предварительно их учитывать в составе расходов будущих периодов.

     Проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), отражаются обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу. Сумма процентов учитывается в составе прочих расходов равномерно в отчетном периоде их начисления.

     Иной порядок включения процентов (в зависимости от условий предоставления кредита или займа) возможен, если избранный порядок существенно не отличается от равномерного включения.

     Исключение составляют проценты, подлежащие включению в стоимость инвестиционного актива, т. е. объекта имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве ОС (включая земельные участки), НМД или иных внеоборотных активов. Капитализация процентов в стоимости такого актива установлена п. 9—15 ПБУ 15/2008.¹⁷

     Проценты по причитающемуся к оплате векселю отражаются обособленно от вексельной суммы. Векселедатель учитывает их в составе прочих расходов в отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств.

     Учет процентов и (или) дисконта по облигациям установлен п. 16 ПБУ 15/2008. Эмитент обязан учитывать их обособленно от номинальной стоимости облигаций. Начислять проценты и (или) дисконт по облигациям можно в составе прочих расходов в отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение срока действия договора займа.

     В инструкции по применению Плана счетов установлено, что дисконт по облигациям доначисляется равномерно в течение срока их обращения с кредита счета 66 или 67 в дебет счета 91.

     Что касается учета дисконта по векселю, то прямо в ПБУ 15/2008 он не установлен. Но можно учитывать его в составе прочих расходов в соответствии с общими положениями ПБУ 15/2008 для признания расходов в виде процентов, т. е. равномерно, по аналогии с дисконтом по облигациям.

     Поскольку бухгалтерский учет процентов по долговым обязательствам отличается от правил налогового учета, необходимо применение ПБУ 18/02¹⁸. Превышение фактических расходов по долговым обязательствам, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам, признается постоянной разницей. Сумму превышения организация отразит в составе расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли.

     Постоянная разница ведет к образованию постоянного налогового обязательства, представляющего собой сумму налога, которая приводит к увеличению платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

     Если проценты в бухгалтерском учете будут включаться в стоимость инвестиционного актива, то в учете могут возникать налогооблагаемые временные разницы, которые приводят к образованию ОНО (по суммам процентов, принимаемым для налога на прибыль в пределах установленных норм). По сверхнормативным процентам придется отражать ПНО.

     Доходы будущих периодов

     По статье "Доходы будущих периодов" показываются доходы, полученные в отчетном периоде или ранее, но по правилам бухгалтерского учета относящиеся к будущим отчетным периодам. Такие доходы учитываются на одноименном счете 98.

     В составе доходов будущих периодов отражается: стоимость активов, полученных организацией безвозмездно; предстоящие поступления по недостачам, выявленным в отчетном периоде за предыдущие отчетные годы; разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и их стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации, и др.