Аудиторское заключение

- имеются ли описание  и четкое разделение функций  каждого сотрудника в форме  инструкции и указаний;

- знают ли сотрудники  об их существовании; 

- написаны ли инструкции  доступным, понятным языком;

- существует ли на предприятии  отдел внутренней ревизии; 

- разработан ли план  проведения специальных внутренних  проверок;

- если разработан, то выполняется  ли он;

- используются ли в  бухгалтерском учете компьютерные  программы; 

- если используются, то каково их описание (производитель, характеристики);

- диаграммы и описание  рабочих процессов и др.

Результаты описания существующей СВК закрепляются аудитором в рабочих документах и позволяют определить наличие и запланированное предназначение контрольных механизмов. Так как описание СВК требует больших затрат времени, то при повторяющихся ежегодных проверках используются материалы и записи прошлых лет, которые только актуализируются в зависимости от произошедших изменений.

Характер, временные рамки  и объем процедур, выполняемых  аудитором с целью получения  понимания систем бухгалтерского учета  и внутреннего контроля, изменяются в зависимости от многих факторов:

- размера и сложности  субъекта и его компьютерной  системы; 

- соображений, связанных  с понятием существенности;

- применяемых средств  внутреннего контроля;

- характера документирования  субъектом конкретных средств  внутреннего контроля и аудиторской  оценки неотъемлемого риска.

Для разработки плана аудиторской  проверки аудитору необходимо получить достаточное представление о  процедурах (средствах) контроля. При  этом аудитору следует учитывать  знание о наличии или отсутствии процедур контроля, получение в ходе изучения контрольной среды и  системы бухгалтерского учета. Обычно при разработке общего плана аудита не требуется понимания всех процедур контроля.

В том случае, если аудитор  убеждается, что он может использовать данные соответствующих средств  контроля, он получает возможность  проводить аудиторские процедуры  менее детально и (или) более выборочно, а также вносить изменения  в суть применяемых аудиторских  процедур и предполагаемые затраты  времени на их осуществление.

При оценке эффективности  и надежности СВК в целом, контрольной  среды и отдельных средств  контроля аудиторская организация  использует не менее трех градаций: высокая, средняя, низкая (аудиторские  организации могут принять решение  о применении в своей деятельности большего количества градаций при оценках  эффективности и надежности).

 

Таблица 1. Оценка системы  внутреннего контроля

 

Отношение положительных  ответов к общему числу тестов	Оценка СВК
Более 60%	Высокая
40-60%	Средняя
Менее 40%	Низкая

 

Изучение и оценка особенностей системы бухгалтерского учета, СВК  должны в обязательном порядке документироваться  аудиторскими организациями в ходе аудиторской проверки. При проведении и документировании этой работы рекомендуется  использовать следующие типовые  формы: специально разработанные тестовые процедуры; перечни типовых вопросов для выяснения мнения руководящего персонала и работников бухгалтерии; специальные бланки и проверочные  листы; блок-схемы и графики; перечни  замечаний, протоколы или акты.

Аудиторские организации  самостоятельно разрабатывают методики и порядок изучения и оценки системы  бухгалтерского учета и внутреннего  контроля, а также планируют процедуры  аудиторской проверки в зависимости  от результатов такого изучения и  оценки. Снижение объема и детальности  отдельных аудиторских процедур в результате изучения особенностей средств контроля экономического субъекта должно быть надлежащим образом аргументировано.

 

2.2 Определение существенности в аудите

 

          При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных искажений.

Уровень существенности (материальности) представляет собой предельно допустимый уровень возможного искажения отдельной  статьи или финансового показателя в отчетности, а также финансовых результатов в целом, либо максимально  допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в  публикуемых финансовый отчетах  и рассматриваться как несущественная, т. е. не вводящая пользователей в  заблуждение.

          В финансовом учете и внешнем аудите ошибка или пропуск в отчетности считаются материальными (существенно важными), если в результате этого пользователь данной отчетности буден дезинформирован в принятии своего решения и понесет убытки.

          Существенность (материальность) в аудите имеет две стороны: качественную и количественную. Качественная сторона позволяет определить, носят ли существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения порядка совершенных экономическим субъектом финансовых и хозяйственных операций от требований нормативно-законодательных актов Республики Казахстан. Количественная сторона позволяет оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные отклонения (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных отклонений) количественный критерий - уровень существенности. Уровень существенности связан со степенью аудиторского риска и между ними существует обратная связь.

          Порядок определения существенности в международной аудиторской практике, а также описание взаимосвязи между существенностью и аудиторским риском приведены в МСА 320 «Существенность в аудите».

Раздел «Существенность» данного стандарта содержит утверждение  о том, что целью аудита финансовой отчетности является предоставление аудитору возможности выразить мнение относительно того, составлена ли отчетность во всех существенных аспектах, в соответствии с основами подготовки финансовой отчетности. Указывается, что аудитору следует  оценивать существенность как при  определении характера, сроков и  объема аудиторских процедур, так  при оценке последствий искажений. Отмечается, что из-за двойственного  влияния качественных и количественных факторов на определение существенности установить единый, согласованный количественный критерий невозможно. Тем не менее, необходимо учитывать как объем (количество), так и характер (качество) искажений.

           В качестве примера качественных искажений приводится недостаточное или несоответствующее описание учетной политики, способное ввести в заблуждение пользователя финансовой отчетности.

          Аудитору предлагается обратить особое внимание на вероятность искажений сравнительно небольших величин. Накапливаясь, такие искажения могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность. Существенность нужно рассматривать не только на уровне финансовой отчетности в целом, но и на уровне отдельных сальдо счетов, классов операций и раскрытий информаций.

Информация об отдельных  активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а  также составляющих капитала считается  существенной, если ее пропуск или  искажение может повлиять на экономические  решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности и (или) ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

          Порядок определения уровня существенности должен быть оформлен документально и применяться на постоянной основе после решения исполнительного органа аудиторской организации.

           Поскольку методы, применяемые при расчете уровня существенности, являются коммерческой тайной аудиторской организации, утверждения и раскрытию подлежат лишь основные аспекты этих методов, а детализированная информация о них по внешнему запросу не предоставляется.

         Таким образом, аудитору следует принимать во внимание существенность при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур, а также при оценке последствий искажений.

Требования вышеуказанных  международных стандартов аудиторской  деятельности обязательны при осуществлении аудита публичной организации, предполагающего подготовку официального аудиторского заключения. В случае отклонения от таких обязательных требований ведущий аудитор должен отметить это в своей рабочей документации и в письменном отчете руководству субъекта, заказавшего аудит и (или) сопутствующие ему услуги. Поэтому всем казахстанским аудиторским организациям необходимо регламентировать порядок определения уровня существенности, установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности[10].

 

2.3 Планирование в международных стандартах аудита

аудиторская проверка международные стандарты

Планирование аудита заключается  в определении его стратегии  и тактики, выборе процедур и методов, позволяющих наиболее эффективно достичь  поставленной цели – подтверждения  достоверности бухгалтерской отчетности. Рекомендации по планированию аудита финансовой отчетности приведены в  МСА 300 «Планирование»[11].

В разделе «Планирование  работы» указано, что объем планирования аудита в основном зависит от размеров экономического субъекта, сложности  аудиторской проверки, уровня квалификации лиц, принимающих участие в аудите. Важной частью планирования является приобретение информации о бизнесе  клиента, способствующей выявлению  событий и операций, которые могут  оказывать существенное влияние  на финансовую отчетность.

Согласно разделу «Общий план аудита» аудитор в ходе планирования должен разработать общий план аудита и задокументировать его, описав при этом предполагаемый объем и  ведение аудиторской проверки, с  отражением вопросов, касающихся знания бизнеса, понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, риска и существенности, характера, сроков, объема процедур, координации  направления работы, надзора за ней  и анализа, а также прочих аспектов.

В этом разделе термин «знание  бизнеса» определен как получение  информации об общих экономических  факторах и условиях в отрасли, влияющих на бизнес клиента, о важных показателях, характеризующих результаты бизнеса, об общем уровне компетентности руководства.

При составлении общего плана  аудитор должен указывать ожидаемые  оценки неотъемлемого риска и  риска системы внутреннего контроля, устанавливать уровни существенности для целей аудита, определять возможность  существенных искажений в финансовой отчетности и выявлять сложные области  бухгалтерского учета, а также указывать  на необходимость учитывать при  планировании привлечение других аудиторов  для аудита филиалов и дочерних подразделений  клиента, привлечение экспертов  и потребность в персонале  для проведения аудита.

К прочим аспектам аудита, которые  следует учесть при разработке общего плана аудита, в МСА 300 отнесено выявление  обстоятельств, требующих особого  внимания (существование связанных  сторон, возможность банкротства  и т. д.).

В разделе «Программа аудита»  указывается, что наряду с общим  планом аудитор должен разработать  и документировать программу  аудита, которая определяет характер, сроки и объем запланированных  аудиторских процедур, необходимых  для осуществления общего плана  аудита, и одновременно служит набором  инструкций для ассистентов аудитора, так и средством надлежащего  контроля за выполнением ими работ.

В разделе «Изменения в  общем плане и программе аудита»  допускается возможность того, что  в ходе аудита по мере необходимости  общий план аудита и программа  аудита могут быть пересмотрены. В  этом разделе говорится, что планирование осуществляется непрерывно на протяжении всего срока аудита с учетом меняющихся обстоятельств и неожиданных результатов, полученных в ходе выполнения аудиторских процедур, с документированием причин внесения различных изменений.

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

При планировании аудита целесообразно выделить следующие основные этапы: предварительное планирование аудита; подготовка и составление общего плана аудита; подготовка и составление программы аудита. [12].

Целесообразно также предусмотреть  в составе внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности раздел о предварительном планировании аудита.

После официального обращения экономического субъекта с просьбой об оказании ему аудиторских услуг (письмо-предложение) аудиторская организация составляет и направляет клиенту письмо о проведении аудита.

К письму о проведении аудита можно приложить предварительный план аудита для согласования его с руководством клиента. В этом документе нужно отразить предлагаемые виды аудиторских услуг, планируемые виды работ, источники информации, необходимые для проведения аудита общий план аудита. После получения субъектом письма о проведении аудита следует приступить к определению аудируемости бухгалтерской отчетности. Данный процесс называется предварительным планированием. На стадии предварительного планирования происходит знакомство потенциальных партнеров (аудиторской организации и экономического субъекта) и обмен информацией, что позволяет каждой из сторон принять решение о принципиальной возможности и целесообразности дальнейшего сотрудничества в области аудита. Серьезность последствий принимаемых по завершении этой стадии решений требует изучения большого количества информации (данные о состоянии внешней среды экономического субъекта и его индивидуальных особенностях). Для получения такой информации аудитор должен иметь доступ ко многим источникам информации, в число которых входят учредительные документы; протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров и иных аналогичных органов управления; документы, регулирующие учетную политику; бухгалтерская отчетность; статистическая отчетность и т.д.[13].