Введение

       Становление в России рыночной экономики, передача в частную собственность средств  производства, развитие банковского, страхового дела и инвестиционной активности привели  к появлению такого совершенно нового для нас вида предпринимательства, как аудиторская деятельность. Аудит осуществляется в первую очередь в интересах собственников с целью защиты их имущественных интересов и обеспечивает контроль за достоверностью информации, отраженной в бухгалтерской и налоговой отчетности.

       Аудит – особая, самостоятельная форма контроля и представляет собой независимую экспертизу и анализ финансовой отчетности хозяйствующего субъекта в целях определения ее достоверности, полноты и соответствия действующему законодательству и требованиям, предъявленным к ведению бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

       Главное назначение аудита – проверка финансовых отчетов. Основная цель аудита – объективная  оценка полноты, достоверности и  точности отражения в отчетности активов, обязательств, собственных  средств и финансовых результатов деятельности предприятия за определенный период, проверка соответствия принятой на предприятии учетной политики действующему законодательству и нормативным актам.

       Аудиту  вообще внутренне присущ риск выдачи ошибочного заключения в силу объективных обстоятельств, который может быть существенно снижен только проведением проверки в объемах, совпадающих или больших, чем объемы работы, ранее проведенной бухгалтерией клиента. 
 

       Аудиторские риски

       Аудиторский риск - риск, который берет на себя аудитор, давая заключение о полной достоверности данных внешней отчетности, в то время как там возможны ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора. Обычно различают следующие виды рисков:

       1) риск профессиональной способности аудитора. Он определяется строгим подходом к выбору проверяемой фирмы, с учетом ее репутации (порядочность, честность фирмы, степень риска совершаемых операций данным банком). Берясь за проверку той или иной фирмы, аудиторская компания прежде всего обращает внимание на ее репутацию. Таким образом, проверка данной фирмы не должна нанести ущерб аудиторской компании и ее клиентам;

       2) риск ожидания клиента - риск не удовлетворить выводами своего клиента. В случаях, когда клиент не доволен аудиторской проверкой, он может в дальнейшем отказаться от услуг этой аудиторской компании;

       3) аудиторский риск – это вероятность того, что аудиторское заключение может быть неверным по причинам: бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать не выявленные существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

       Рассмотрим  наиболее подробно третьи вид риска  – аудиторский.

       Сущность  аудиторского риска состоит в том, что аудитор может допустить некоторые погрешности в своей работе (осуществив тестирование контрольных моментов и другие аудиторские процедуры) и при подведении общих итогов сделать неверные выводы. По существу этот риск можно рассматривать как взаимодействие только факторов:

       а) риск наличия в бухгалтерской  отчетности существенных некорректностей;

       б) риск того, что какие-либо из имеющихся  в бухгалтерской отчетности некорректностей  не будут выявлены в ходе проверки.

       С практической точки зрения, перечисленные факторы можно раздробить на три компонента:

       а) внутрихозяйственный риск;

       б) риск средств контроля;

       в) риск необнаружения.

       Аудитор обязан изучать эти риски в  ходе работы, оценивать их и документировать  результаты оценки. При оценке рисков необходимо использовать не менее трех градаций: высокий, средний, низкий. Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества градаций при оценках рисков, чем три вышеупомянутые, либо об использовании для оценки рисков количественных показателей (процентов или долей единицы).

       Внутрихозяйственный риск

       Под внутрихозяйственным риском (чистым риском) понимают субъективно определяемую аудитором вероятность появления  существенных искажений в данном бухгалтерском счете, статье баланса, однотипной группе хозяйственных операций, отчетности экономического субъекта в целом до того, как такие искажения будут выявлены средствами системы внутреннего контроля или при условии допущения отсутствия таких средств.

       Внутрихозяйственный риск характеризует степень подверженности существенным нарушениям счета бухгалтерского учета, статьи баланса, однотипной группы хозяйственных операций и отчетности в целом у проверяемого экономического субъекта.

       Этот  риск во многом определяется спецификой клиента и обусловлен теми его внутренними характеристиками, а также условиями внешней среды, которые иногда и невозможно проверить средствами внутрихозяйственного контроля. По существу это вероятность того, что хозяйственная система не может постоянно находится на оптимальной траектории своего развития. От этого риска нельзя избавится в принципе, причем в независимости от того, примет или не примет на обслуживание данного конкретного клиента определенная аудиторская фирма. Источником этого риска может выступать даже внешняя среда хозяйственной среды, еще до организации внутрихозяйственного контроля.

       Аудитор должен дать оценку внутрихозяйственному риску проверяемого экономического субъекта на этапе планирования, используя  свое профессиональное суждение. При этом он должен оценить внутрихозяйственные риски в отношении отдельных статей баланса и показателей бухгалтерской отчетности, уделив особое внимание счетам бухгалтерского учета и операциям, сальдо и (или) обороты по которым превышают заданный уровень существенности.

       При оценке внутрихозяйственного риска  аудитор может использовать данные аудита прошлых лет, однако при этом он обязан убедиться в том, что  оценки величины этого риска, сделанные  в предыдущем году, справедливы и  для проверяемого года.

           Риск средств контроля

       Под риском средств контроля (контрольным  риском) понимают субъективно определяемую аудитором вероятность того, что  существующие на предприятии и регулярно  применяемые средства системы бухгалтерского учета и системы внутреннего  контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений.

       Система учета и контроля, организованная у любого экономического субъекта, должна быть действенной, но одновременно достаточно дешевой. Следовательно, изначально существует и определенный риск не предупреждения или необнаружения ошибок или других существенных некорректностей в этой системе.

       Риск  средств контроля характеризует  степень надежности системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля экономического субъекта, которые являются взаимодополняющими категориями:

       а) высокой надежности соответствует  низкий риск;

       б) средней надежности соответствует  средний риск;

       в) низкой надежности соответствует высокий риск.

       Аудитор обязан в ходе аудита изучить и  оценить систему внутреннего  контроля экономического субъекта, контрольную  среду и отдельные средства контроля, Эту работу необходимо проводить  в три этапа:

       а) общее знакомство с системой внутреннего контроля;

       б) первичная оценка надежности системы  внутреннего контроля;

       в) подтверждение достоверности оценки надежности системы внутреннего  контроля.

       Для оценки риска средств контроля применяются  специальные аудиторские процедуры, называемые тестированием средств контроля, которые позволяют убедится в том:

       а) надежно ли работают предусмотренные  на предприятии системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля и способны ли эти системы эффективно препятствовать появлению существенных искажений бухгалтерской отчетности и выявлять их;

       б) работают ли средства контроля с одинаковой эффективностью на протяжении всего  отчетного периода.

       При анализе результатов тестирования средств контроля необходимо принимать  во внимание, что некоторые средства контроля могут быть эффективны в целом, но не быть эффективными в отдельные периоды времени.

       Тестирование  средств контроля производится во всех случаях, кроме тех, когда риск средств  контроля оценивается как высокий. Чем в большей степени аудитор  собирается опираться при подготовке своего мнения на определенные средства контроля, тем тщательнее он должен проверять их надежность и эффективность.

       При оценке риска средств контроля можно  использовать данные аудита прошлых  лет, однако, при этом необходимо убедиться в том, что оценки величины этого риска, сделанные в предыдущем году для соответствующих средств контроля, справедливы и для проверяемого года.

       Результаты  оценки риска средств контроля аудитор  должен отразить в общем плане  аудита, а уточняющие оценки (если таковые имеются) - в рабочей документации по проверке. 

       Риск  необнаружения

       Под риском необнаружения понимают субъективно  определяемую аудитором вероятность  того, что применяемые аудитором  в ходе проверки аудиторские процедуры  не позволят обнаружить реально существующие нарушения, имеющие существенный характер по отдельности либо в совокупности.

       Риск  необнаружения является показателем  эффективности и качества работы аудитора, он зависит от порядка  проведения конкретной аудиторской  проверки, а также от таких факторов, как квалификация аудиторов и степень их предыдущего знакомства с деятельностью проверяемого экономического субъекта.

       На  основе оценки внутрихозяйственного риска  и риска средств контроля можно  определить допустимый в работе риск необнаружения и с учетом минимизации риска необнаружения спланировать соответствующие аудиторские процедуры.

       Существует  обратная связь между риском необнаружения и комбинацией внутрихозяйственного риска и риска средств контроля:

       а) высокие значения внутрихозяйственного риска и риска средств контроля обязывают аудитора организовать проверку так, чтобы снизить, насколько возможно, величину риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения;

       б) низкие значения внутрихозяйственного риска и риска средств контроля позволяют аудитору допустить в ходе проверки более высокий риск необнаружения и при этом получить приемлемое значение общего аудиторского риска.

       Допустимые  значения риска необнаружения для  различных соотношений внутрихозяйственного риска и риска средств контроля приведены в таблице 1.

Таблица 1.   Взаимосвязь между компонентами аудиторского риска