Аудиторские доказательства и существенность

     — права и обязанности — принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

     — возникновение — относящиеся  к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода;

     — полноту — отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых  статей учета;

     — стоимостную оценку — отражение  в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;

     — точное измерение — точность отражения  суммы хозяйственной операции или  события с отнесением доходов  или расходов к соответствующему периоду времени;

     — представление и раскрытие —  объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Аудиторские доказательства, как правило, собирают, принимая во внимание каждую предпосылку  подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторские доказательства, относящиеся к одной предпосылке, например в отношении существования товарно-материальных запасов, не могут компенсировать отсутствие аудиторских доказательств относительно другой предпосылки, например стоимостной оценки. Характер, временные рамки и объем процедур проверки по существу зависят от проверяемой предпосылки. В ходе тестов аудитор может получить доказательства, относящиеся более чем к одной предпосылке, например, при проверке погашения дебиторской задолженности он может выявить аудиторские доказательства как относительно ее существования, так и относительно ее величины (стоимостной оценки).

     Надежность  аудиторских доказательств зависит  от их источника (внутреннего или  внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной, документальной или устной). При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего:

     — аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (от третьих  лиц), более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников;

     — аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными;

     — аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем доказательства, полученные от аудируемого лица;

     — аудиторские доказательства в форме  документов и письменных заявлений  более надежны, чем заявления, представленные в устной форме.

     Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу. В подобных случаях аудитор может обеспечить более высокую степень уверенности по сравнению с той, которая была бы получена в результате рассмотрения аудиторских Доказательств по отдельности. И, напротив, если аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить, какие дополнительные процедуры необходимо провести для выяснения причин такого несоответствия.

     Аудитор должен сопоставлять расходы, связанные  с получением аудиторских доказательств, и полезность получаемой при этом информации. Однако сложность работы и расходы не являются достаточным основанием для отказа от выполнения необходимой процедуры.

     При наличии серьезных сомнений относительно достоверности отражения хозяйственных  операций в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитор должен попытаться получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для устранения такого сомнения. В случае невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств аудитор должен выразить свое мнение с соответствующей оговоркой или отказаться от выражения мнения.

     1.4. Процедуры получения аудиторских доказательств

     Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств  внутреннего контроля и необходимых  процедур проверки по существу. В некоторых  ситуациях доказательства могут  быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу. К ним относятся:

     — инспектирование (проверка записей, документов и материальных активов);

     — наблюдение (отслеживание процессов  или процедур, выполняемых другими  лицами);

     — запрос, подтверждение (просьба о  предоставлении информации и ответ, содержащий искомую информацию);

     — пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица);

     — аналитические процедуры.

     Длительность  выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного  на получение аудиторских доказательств.

     Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования аудитор  получает аудиторские доказательства различной степени надежности в  зависимости от их характера и  источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки.

     Документальные  аудиторские доказательства, характеризующиеся  различными степенями надежности, включают:

     — документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами и находящиеся у них (внешняя информация);

     — документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами, но находящиеся  у аудируемого лица (внешняя и  внутренняя информация);

     — документальные аудиторские доказательства, созданные аудируемым лицом и  находящиеся у него (внутренняя информация).

     Проверка  документов, касающихся имущества аудируемого  лица, предоставляет достоверные  аудиторские доказательства относительно его существования, но необязательно  относительно права собственности  на него или его стоимостной оценки.

     Наблюдение  представляет собой отслеживание аудитором  процесса или процедуры, выполняемой  другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).

     Запрос  — это поиск информации у осведомленных  лиц в пределах или за пределами  аудируемого лица. По форме он может  быть как официальным письменным, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.

     Подтверждение представляет собой ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов).

     Пересчет  — это проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

     Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственной операций, выявление причин таких ошибок и искажений.

     Исходя  из способа получения, доказательства можно разделить на три группы:

     — внутренние, т.е. полученные на основе информации клиента;

     - внешние, т.е. поступившие от  третьих сторон по запросу  аудиторской организации;

     - смешанные, формируемые на основе  информации, получаемой от клиента  и подтвержденной третьей стороной.

     С точки зрения аудитора наиболее ценными (достоверными) представляются доказательства в письменном виде, поступившие от третьей стороны или полученные непосредственно самим аудитором.

     Значимость  и достаточность аудиторских  доказательств зависит от многих факторов, но в первую очередь:

     — от степени принятого аудиторского риска;

     — получения доказательств от независимого источника, а не от проверяемого экономического субъекта;

     — получения информации на основе анализа, выполненного непосредственно аудитором;

     — получения информации на основе данных хорошо организованной системы внутреннего контроля;

     — получения информации на основе анализа  и сопоставления документов и  данных, поступивших из разных источников.

     Методы  получения аудиторских доказательств  выбираются непосредственно аудитором в зависимости от профиля деятельности проверяемого экономического субъекта, рискованности его бизнеса, финансового состояния, качества внутреннего контроля и состояния бухгалтерского учета.

     1.5. Качество и своевременность аудиторского доказательства

     Определенные  виды аудиторских доказательств  являются более достоверными по сравнению  с другими. Обычно при проведении наблюдения аудитор получает более  достоверное аудиторское доказательство, чем при запросах. Например, аудитор  может получить аудиторское доказательство относительно надлежащего разделения обязанностей либо наблюдая за лицами, применяющими процедуру контроля, либо опрашивая соответствующих сотрудников. Вместе с тем аудиторское доказательство на основе таких тестов средств контроля, как наблюдение, имеет отношение только к тому моменту времени, когда была применена данная процедура. В связи с этим аудитор может посчитать необходимым дополнить эти процедуры другими тестами средств контроля, которые могут предоставить аудиторское доказательство относительно других периодов времени.

     При определении надлежащего аудиторского доказательства в целях подтверждения  выводов относительно риска средств  контроля, аудитор может принимать  во внимание аудиторское доказательство, полученное в ходе предыдущих аудитов. В случае повторяющегося (на протяжении ряда последовательных отчетных периодов) задания аудитор будет осведомлен о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, так как будет обладать сведениями, накопленными в ходе предыдущей работы. Тем не менее ему следует обновлять имеющиеся знания и рассматривать необходимость получения дополнительных аудиторских доказательств относительно любых изменений в системе контроля. Прежде чем полагаться на процедуры, выполненные в ходе предыдущих проверок, аудитору необходимо получить аудиторские доказательства, подкрепляющие доверие к данным процедурам. Ему нужно получить аудиторские доказательства в отношении характера, временных рамок и объема любых изменений в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля субъекта, произошедших с момента выполнения этих процедур, и оценить их влияние с точки зрения возможности по-прежнему полагаться на такие процедуры. Чем больше времени проходит с момента выполнения последних, тем меньшей будет уверенность в них.

     Аудитору  необходимо проанализировать, применялись  ли средства внутреннего контроля в  течение всего периода. Если в  разное время в течение периода  использовались средства контроля, значительным образом отличавшиеся друг от друга, следует рассмотреть каждое из них в отдельности. Прекращение применения средств контроля в определенный период времени требует отдельного анализа характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, необходимых в отношении операций и других событий данного периода.

     Аудитор может принять решение о проведении некоторых тестов средств контроля во время промежуточного посещения субъекта до окончания отчетного периода. Однако он не может полагаться на результаты таких тестов без учета необходимости получения дополнительных доказательств в отношении оставшейся части отчетного периода, по которой не были проведены тесты средств контроля. Во внимание принимаются следующие факторы:

     — результаты промежуточных тестов;

     — длительность оставшегося периода;

     — наличие каких-либо изменений в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля в течение оставшегося периода;

<