Аудит учета материально-производственных запасов в оптовой торговле

Торговые  организации (как и другие организации, занятые в сфере материального  производства) могут использовать методы оценки товаров при их выбытии  в оценке их по средней (средневзвешенной) себестоимости, по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО) и  по себестоимости последних по времени  закупок (метод ЛИФО). Рассмотрим на условных примерах порядок использования  данных оценок.

Метод средней (средневзвешенной) себестоимости. Оценка товаров при их продаже и списании по средней (средневзвешенной) себестоимости основана на определении средней себестоимости единицы каждого вида товаров, имевших движение в отчетном месяце, как проданных, так и оставшихся на складе на конец месяца.

Метод ФИФО. Этот метод представляет собой оценку товаров по себестоимости первых (с учетом стоимости остатков) в течение отчетного месяца закупок товаров. Указанный метод предусматривает учет заготовок товаров в течение отчетного месяца по фактической себестоимости. При продаже товаров, а также выбытии товаров на другие цели их списание производится по себестоимости первых в отчетном месяце закупок, с учетом стоимости товаров, числящихся в учете на начало месяца. Для этого сначала определяется себестоимость не использованных на конец отчетного месяца товаров исходя из затрат на последние закупки товаров. Стоимость проданных товаров определяется путем вычитания из стоимости остатков товаров на начало отчетного месяца с учетом стоимости поступивших за отчетный месяц товаров, стоимости приходящейся на остаток товаров, на конец месяца. Распределение стоимости проданных товаров по счетам учета реализации и другим счетам их использования производится исходя из средней стоимости единицы каждого вида товара и количества товаров, проданных или выбывших на другие нужды.

Метод ЛИФО. Данный метод обеспечивает соответствие текущих доходов и расходов и позволяет учесть влияние инфляции на результаты финансовой деятельности организации. При этом методе товары на конец отчетного месяца оцениваются исходя из их количества и предположения, что стоимость данных товаров складывается из затрат на первые их закупки.

Стоимость проданных товаров определяется путем вычитания из стоимости  остатков товаров на начало отчетного  месяца с учетом стоимости поступивших  за отчетный месяц товаров, их стоимости, приходящейся на остаток товаров, на конец отчетного месяца. Распределение стоимости проданных товаров по счетам учета реализации и другим счетам их использования производится исходя из средней стоимости единицы каждого вида и количества проданных товаров.

В бухгалтерском учете  реализации товаров в оптовой  торговле нужно различать понятия:

- момент исполнения обязанности  продавца передать товар (ст. 458, 224 ГК РФ);

- момент перехода риска случайной  гибели товара (ст. 459 ГК РФ):

- момент возникновения (перехода) права собственности (ст. 223 ГК  РФ);

- момент отражения реализации  товаров для налогообложения  и дата реализации товаров  (работ, услуг).

Моментом исполнения обязанности  оптовой организации передать товар  покупателю считается момент вручения товара покупателю или сдача перевозчику  для отправки покупателю. Товар считается  врученным покупателю с момента  его фактического поступления во владение покупателя или указанного им лица.

Моментом перехода риска  случайной гибели и случайного повреждения  товара к покупателю является момент, когда в соответствии с законом  или договором продавец считается  исполнившим свою обязанность по передаче товара покупателю.

Моментом возникновения  права собственности у покупателя является момент передачи ему товара.

С 1 января 2006 года в качестве единого метода определения налоговой  базы, применяется метод начисления, предусматривающий определение  налоговой базы по наиболее ранней из двух дат, указанных в п.п. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ:

- день отгрузки товаров, выполнения  работ, оказания услуг, передачи  имущественных прав;

- день оплаты (в том числе  частичной) в счет предстоящей  поставки товаров, выполнения  работ, оказания услуг, передачи  имущественных прав.

В соответствии с новой  редакцией НК РФ момент определения  налоговой базы с 1 января 2006 года перестает  связываться с принятой учетной  политикой.

Все организации без  исключения должны начислять НДС  сразу же после отгрузки товаров (работ, услуг), и даже раньше, если оплата происходит до отгрузки. Зато благодаря этому покупатели могут принимать НДС к вычету вне зависимости от факта оплаты - упоминание об уплате налога исключено из п. 2 ст. 171 НК РФ.

Оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства их приобретателя  за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем-векселедателем собственного векселя. В этом случае оплатой товаров будет признаваться погашение покупателем выданного  им векселя либо передача его по индоссаменту третьему лицу.

В случае неисполнения покупателем  обязательства, связанного с поставкой  товара (выполнением работ, оказанием  услуг), датой оплаты признается наиболее ранняя из следующих дат:

- день истечения указанного  срока исковой давности;

- день списания дебиторской  задолженности.

Таблица 1. Даты реализации товаров (работ, услуг)

Вид реализации	Дата реализации
1 Реализация на безвозмездной  основе	День отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг)
2 Реализация товаров, переданных  на хранение по договору складского  хранения с выдачей складского  свидетельства	День реализации складского свидетельства
3 Реализация финансовым агентом  услуг финансирования под уступку  денежного требования, а также  реализация новым кредиторам, получившим  указанное требование финансовых  услуг	День последующей уступки или  исполнения должником данного требования
4 Реализация: товаров, помещенных  под таможенный режим экспорта, при условии их фактического  вывоза за пределы таможенной  территории РФ; работ (услуг), непосредственно  связанных с производством и  реализацией этих товаров; работ  (услуг), связанных с перевозкой (транспортировкой) через таможенную территорию  РФ товаров, помещаемых под  таможенный режим транзита через  указанную территорию	Наиболее ранняя из следующих дат: 1) последний день месяца, в котором собран полный пакет  документов, подтверждающих право  применять нулевую ставку налога; 2) 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта или транзита
5 Выполнение строительно-монтажных  работ для собственного потребления	Последнее число каждого налогового периода (квартала)
6 Передача товаров (выполнение  работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций	День совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг)

Бухгалтерский учет реализации товаров осуществляется на сопоставляющем операционно-результатном счете 90 «Продажи», который предназначен для обобщения  информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности торговой организации, и определения финансового результата по ним.

Доходами и расходами  от обычных видов деятельности являются:

- доходами - выручка от продажи  продукции и товаров, поступления,  связанные с выполнением работ,  оказанием услуг;

- расходами - затраты, связанные  с изготовлением продукции, и  ее продажей, приобретением и  продажей товаров, выполнением  работ, оказанием услуг.

К счету 90 «Продажи» могут  быть открыты субсчета:

1 «Выручка»

2 «Себестоимость продаж»

3 «НДС»

4 «Акцизы»

5 «Экспортные пошлины»

9 «Прибыль/убыток от продаж»

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведут по каждому  виду проданных товаров. Кроме того, аналитический учет по этому счету  можно вести по валютам, регионам продаж и другим направлениям, необходимым  для управления организацией.

Запись по субсч. 90/1, 2, 3 производится накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсч. 90/2, 3 и кредитового оборота по субсч. 90/1 определяется финансовый результат (прибыль/ убыток) за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно списывается с субсч. 90/9 на сч. 99 «Прибыль и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного  года все субсчета, открытые к сч. 90 (кроме 90/9), закрываются внутренними записями на субсч. 90/9. Аналитический учет отгруженных и проданных товаров ведут на счетах 45 «Товары отгруженные» (если он применяется) и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» [13].

По счету 45 «Товары отгруженные» учет ведут с указанием:

- покупной и продажной стоимости;

- суммы тары;

- налога на добавленную стоимость  и т.д.;

- по местам нахождения и отдельным  видам отгруженных товаров.

По счету 62 «Расчеты с  покупателями и заказчиками» учет ведут  линейным позиционным методом по каждому покупателю и счету с  расшифровкой сумм отдельно по товарам, таре, налогу на добавленную стоимость, а расчетов плановыми платежами  по каждому покупателю [13].

При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность  получения данных:

- по покупателям и заказчикам  по расчетным документам, срок  оплаты которых не наступил;

- по покупателям и заказчикам  по неоплаченным в срок расчетным  документам;

- по авансам полученным;

- по векселям, срок поступления  денежных средств по которым  не наступил;

- по векселям, дисконтированным (учтенным) в банках;

- по векселям, по которым денежные  средства не поступили в срок.

1.3 Инвентаризация товарных запасов

Инвентаризация это способ проверки соответствия фактического наличия  средств в натуре данным бухгалтерского учета. Инвентаризацию необходимо проводить  с целью обеспечения достоверности  показателей бухгалтерского учета  и сохранности собственности организации.

Инвентаризации бывают плановые и внезапные.

Организация определяет в  учетной политике:

- количество инвентаризаций в  отчетном году;

- даты их проведения; 

- перечень имущества и обязательств, которые проверяются при каждой  из запланированных инвентаризаций;

- другие вопросы, связанные с  порядком проведения инвентаризации.

Внезапные инвентаризации проводятся по решению руководителя организации.

Кроме сроков, установленных  руководителем организации, Положением по бухгалтерскому учету и отчетности (приказ Минфина №34н) и Методическими  указаниями по инвентаризации (приказ Минфина РФ №49), предусмотрены случаи, когда проведение инвентаризации является обязательным:

- при передаче имущества в  аренду, выкупе, продаже;

- при преобразовании государственного  или муниципального унитарного  предприятия;

- перед составлением годовой  бухгалтерской отчетности;

- при смене материально ответственных  лиц;

- при коллективной ответственности  (при смене руководителя, по требованию  одного или нескольких членов  бригады и др.);

- при выявлении фактов хищения,  злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных  ситуаций, вызванных экстремальными  условиями;

- при реорганизации или ликвидации  организации;

- в других случаях предусмотренных  законодательством РФ.

Для проведения в организации  необходимо создать постоянно действующую  инвентаризационную комиссию. Ее состав утверждается в приказе по учетной  политике организации.

В состав инвентаризационной комиссии включают:

- представителей администрации  организации;

- работников бухгалтерской службы;

- других специалистов (инженеров,  экономистов и т.д.).