Аудит учета готовой продукции

   Соответствие  методов оценки всех составных частей цепочки должно быть проанализировано аудитором на этапе экспертизы учетной политики³.

   3. Неправильный расчет и отражение  в учете отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам (при учете готовой продукции по учетным ценам). При учете готовой продукции на синтетическом счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости в аналитическом учете движение ее отдельных наименований возможно отражать по учетным ценам (плановой себестоимости, отпускным ценам и т.п.) с выделением отклонений фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по учетным ценам. Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции, которые формируются предприятием исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий.

   При списании со счета 43 готовой продукции  относящаяся к этой продукции сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по ценам, принятым в аналитическом учете, определяется по проценту, исчисленному исходя из отношения отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода и отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного месяца, к стоимости этой продукции по учетным ценам. Сумма отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящаяся к отгруженной и реализованной продукции, отражается по кредиту счета 43 и дебету соответствующих этому счетов дополнительной или сторнировочной записью в зависимости от того, перерасход или экономию они представляют.

   4. Отражение на балансе организации продукции, выработанной ею из давальческого сырья. Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении, в соответствии с условиями договора принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре.

   Под давальческим сырьем законодательство подразумевает сырье, материалы, принимаемые без оплаты их стоимости и подлежащие переработке по договору с давальцами (п. 13 письма Минфина СССР «Об основных положениях по учету материалов на предприятиях и стройках» № 103 от 30 апреля 1974 г.).

   На  основании Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Приказом Минфина РФ № 94н от 31 октября 2000 г., предприятия, принимающие сырье в переработку, отражают их на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» по ценам, предусмотренным в договорах.

   Учет  затрат по переработке или доработке  сырья и материалов ведется на счетах учета затрат на производство, отражающих связанные с этим затраты (за исключением стоимости сырья  и материалов заказчика).

   Таким образом, отдавая сырье в переработку, право собственности на него сохраняет владелец (ст. 220 ГК РФ), так же как и право дальнейшей реализации изготовленной из него продукции, если иное не предусмотрено договором. Следовательно, затраты по изготовлению продукции предприятия-изготовителя представляют собой услуги, оказанные стороннему потребителю, и отражаются на счетах учета затрат с последующим списанием их на себестоимость реализованных услуг без отражения по счету 43 «Готовая продукция».

   5. Неполное отражение в учете  выпущенной продукции. По строке «Готовая продукция». В бухгалтерской отчетности показывается фактическая производственная себестоимость остатка законченных производством изделий, прошедших испытания и приемку, укомплектованных всеми частями согласно условиям договоров с заказчиками и соответствующим техническим условиям и стандартам. Продукция, не отвечающая указанным требованиям, и несданные работы считаются незаконченными и показываются в составе незавершенного производства. Если продукция предприятия отвечает всем указанным требованиям, то она должна быть отражена в учете как готовая продукция. Для выявления фактов учета фактически готовой продукции в составе незавершенного производства знаний аудитора, как правило, бывает недостаточно. В таких случаях требуется привлечение эксперта.

   При использовании для учета затрат на производство счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» готовая продукция отражается по данной статье по нормативной (плановой) себестоимости.

   6. Несвоевременное и неполное отражение  в учете отгруженной и реализованной продукции. При отражении в учете отгруженной и реализованной продукции возможны два варианта ошибки:

   • отражение в учете продукции  как реализованной, в то время  как в соответствии с договором она еще не может быть признана реализованной, а должна быть отражена в учете и отчетности как отгруженная;

   • отражение в учете продукции  как отгруженной, в то время как  в соответствии с договором она уже реализована, т.е. момент перехода права собственности от продавца к покупателю уже состоялся.

   7. Отсутствие налаженного аналитического  учета готовой продукции по местам хранения и отдельным видам. Для хранения готовой продукции на предприятии должны быть организованы отдельные складские помещения. Хранить готовую продукцию в тех же помещениях, что и материальные ценности, используемые для ее производства, нельзя.

   Если  на предприятии имеется несколько  складов готовой продукции, на первичных документах и документах аналитического учета должно быть указано место хранения, например номер или код склада.

   Код продукции присваивается в соответствии с Общероссийским классификатором продукции (Russian C1assification of Production), введенным в действие с 1 июля 1994 г. (в ред. изменений № 1-11 ОКП, № 12/98 ОКП, № 13/98 ОКП, № 14/98 ОКП, № 15/98 ОКП, № 16/99 ОКП, утв. Госстандартом РФ).

   Согласно  отраслевым требованиям продукция  должна быть идентифицирована по артикулам, сортам, размерам, типам и т.д. Аналитический учет при этом должен быть организован так, чтобы позволял в любой момент времени иметь точные данные о том, какая продукция, какого типосорторазмера имеется на предприятии, а также где она хранится.

   8. Ошибки в проведении инвентаризации  готовой продукции. При инвентаризации готовая продукция заносится в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.).

   Инвентаризация  готовой продукции, как правило, проводится в порядке расположения ценностей в данном помещении. При  хранении готовой продукции в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После проверки ценностей вход в помещение не допускается (например, пломбируется), и комиссия переходит для работы в следующее помещение.

   В присутствии заведующего складом (кладовой) и других материально ответственных лиц комиссия проверяет фактическое наличие готовой продукции путем обязательного ее пересчета, перевешивания, перемеривания. В описи не допускается вносить данные об остатках готовой продукции со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.

   Готовая продукция, поступающая во время  проведения инвентаризации, принимается  материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуется по реестру или товарному отчету после инвентаризации. Эта готовая продукция заносится в отдельную опись под наименованием «Готовая продукция, поступившая во время инвентаризации». В описи указываются дата поступления, дата и номер приходного документа, наименование продукции, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению члена комиссии) делается отметка «после инвентаризации» со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности.

   При длительном проведении инвентаризации с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации  в процессе инвентаризации готовая  продукция может отпускаться  материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Эта готовая продукция заносится в отдельную опись под наименованием «Готовая продукция, отпущенная во время инвентаризации». Опись оформляется по аналогии с документами на поступившие товарно-материальные ценности во время инвентаризации. В расходных документах делается отметка за подписью председателя инвентаризационной комиссии или по его поручению члена комиссии.

   Инвентаризация  готовой продукции, отгруженной, но не оплаченной покупателями в срок, находящейся на складах других организаций, заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета. На счетах учета товарно-материальных ценностей, не находящихся в момент инвентаризации в подотчете материально ответственных лиц (товары отгруженные), могут оставаться только суммы, подтвержденные надлежаще оформленными документами: по отгруженной продукции – копиями предъявленных покупателям документов (платежных поручений, векселей и т.д.), по находящимся на складах сторонних организаций – сохранными расписками, переоформленными на дату, близкую к дате проведения инвентаризации. Предварительно должна быть проведена сверка этих счетов с другими корреспондирующими счетами. Например, по счету 45 «Товары отгруженные» следует установить, не числятся ли на этом счете суммы, оплата которых почему-либо отражена на других счетах («Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.д.), или суммы за материалы и товары, фактически оплаченные и полученные, но числящиеся в пути.

   Описи составляются отдельно на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, отгруженные, не оплаченные в срок покупателями и находящиеся на складах других организаций. В описях на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, по каждой отдельной отправке приводятся наименование, количество и стоимость, дата отгрузки, а также перечень и номера документов, на основании которых эти ценности учтены на счетах бухгалтерского учета. В описях на готовую продукцию, отгруженную и не оплаченную в срок покупателями, по каждой отдельной отгрузке приводятся: наименование покупателя, наименование товарно-материальных ценностей, сумма, дата отгрузки, дата выписки и номер расчетного документа. Готовая продукция, хранящаяся на складах других организаций, заносится в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих ценностей на ответственное хранение. В описях на эти ценности указываются их наименование, количество, сорт, стоимость (по данным учета), дата принятия груза на хранение, место хранения, номера и даты документов. В описях на товарно-материальные ценности, переданные в переработку другой организации, указываются наименование перерабатывающей организации, наименование ценностей, количество, фактическая стоимость по данным учета, дата передачи ценностей в переработку, номера и даты документов.

   9. Неправильное отражение в учете морально устаревшей, испорченной при хранении готовой продукции. Согласно п. 12 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению (кроме случаев, установленных законодательством). Материально-производственные запасы (кроме оборудования к установке), на которые цена в течение года снизилась, которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты организации путем создания резерва под снижение стоимости материальных ценностей – оформляется бухгалтерской записью (Д91; К14 сумма резерва).

   10. Неверное представление как торговой  деятельности, связанной с изготовлением продукции из давальческого сырья у давальца-заказчика. Деятельность предприятия (в том числе торговой организации) по приобретению сырья и материалов и продаже готовых изделий, произведенных из этого сырья и материалов сторонней организацией, относится к производственной.

   При приобретении предприятием ценностей для их дальнейшей переработки их следует учитывать на счете 10 «Материалы», субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону». Отражать такие операции на счете 41 «Товары»,- неправомерно. В таком случае организации, занимающиеся торговой деятельностью, должны вести учет в порядке, аналогичном применяемому предприятиями, занимающимися промышленно-производственной деятельностью.

   Операции  по оприходованию полученной из давальческого  сырья продукции и погашению задолженности за услуги по ее производству следует отражать в бухгалтерском учете предприятия исходя из требований формирования в учете затрат, связанных с приобретением сырья и стоимостью его переработки (на счете 43 «Готовая продукция»).

   В то же время деятельность торговой организации по передаче принадлежащих ей товаров другим предприятиям (организациям) для их упаковки, переупаковки, дробления партии или иной предпродажной подготовки товаров не относится к производственной деятельности.

   Представление деятельности, связанной с изготовлением продукции из давальческого сырья у давальца-заказчика, как торговой деятельности приводит к неправильному исчислению налогооблагаемой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог (налог прекращает свое действие с 1 января 2003 г.), так как объектом налогообложения для этого налога является: