Аудит учета финансовых результатов

     Используя процедуру арифметических подсчетов, аудитор по Главной книге (регистру синтетического учета) по счету 46 проверяет  правильность определения показателей:

     стр. 010 «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)»;

     стр. 020 «Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг»;

     стр. 030 «Коммерческие расходы»;

     стр. 040 «Управленческие расходы».

     При проверке финансового результата от продажи продукции (работ, услуг) аудитору необходимо учитывать, что этот результат по-разному определяется для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Поскольку формирование прибыли (убытка) от продажи зависит от порядка определения выручки, то аудитор должен проверить соблюдение правил бухгалтерского учета выручки и правил ее определения для целей налогообложения.

     Порядок учета выручки для целей бухгалтерского учета определен в Положении  по бухгалтерскому учету «Доходы  организации» (ПБУ 9/99). Согласно п.6. этого положения выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

     Аудитору  следует учесть и те изменения в бухгалтерском учете отражения выручки, которые внесены ПБУ 9/99. В частности, в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

     Для целей налогообложения под выручкой от реализации товаров, работ или  услуг, согласно ст.39 Налогового Кодекса  РФ, признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполнения работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу.

     Поэтому, при использовании метода определения  выручки для целей налогообложения  «по оплате» аудитор проверяет расчет корректировки бухгалтерской прибыли от реализации продукции и отражение показателей этого расчета в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета налога от фактической прибыли».  

     3.3 Аудит финансовых результатов  от прочих видов деятельности 

     Проверка  отражения результата от продажи  и прочего выбытия основных средств  и прочего имущества.

     На  счете 99 «Прибыли и убытки» отражается результат от продажи и выбытия основных средств и прочих активов организации.

     Прибыль (убыток) от продажи и прочего выбытия основных средств и прочего имущества показываются в форме № 2 в развернутом виде по строкам 090 «Прочие операционные доходы» и 100 «Прочие операционные расходы».

     По  строке «Прочие операционные доходы»:

1. выручку от продажи основных средств, за вычетом НДС;
2. выручку от продажи прочих активов (сч. 01, 04, 08, 10-9 и др.) за вычетом НДС;
3. сумму поступившей рублевой выручки от продажи валюты, включая комиссионные банку, если они были удержаны банком с рублевой выручки до зачисления ее на счет 51 «Расчетный счет».

     По  строке «Прочие операционные расходы»:

1. остаточную стоимость проданных и выбывших основных средств;
2. расходы, связанные с продажей и выбытием основных средств;
3. стоимость реализуемых прочих активов, а при реализации МБП и нематериальных активов – их остаточная стоимость;
4. списанную со счета 52 «Валютный счет» валюту для реализации по курсу ЦБ РФ на день зачисления рублевой выручки на расчетный счет, а также сумма комиссии банку.

     Убыток, полученный от продажи и выбытия  основных средств и прочих активов согласно п. 2.4 инструкции № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» не учитывается для целей налогообложения. Аудитор проверяет наличие корректировочных записей в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета налога от фактической прибыли».

     Проверка  отражения прочих операционных и внереализационных  доходов и расходов.

     При проверке учета операционных и внереализационных  доходов, отражаемых непосредственно  на счете 99 «Прибыли и убытки» устанавливаются:

• полнота их отражения в бухгалтерском учете и отчетности;
• корректировка данных бухгалтерского учета для целей налогообложения.

     Детальная проверка операций требует использования  следующих процедур:

• сверки с первичными документами (включая правильность расчета расходов, учитываемых при налогообложении);
• проверки правильности отнесения расходов к тому или иному периоду;
• анализа данных, аккумулированных на счетах учета доходов и расходов.

     При аудиторской проверке сверка с первичными документами необходима также для выявления расходов, по которым отсутствуют необходимые документы.

     Проверку  отражения операционных и внереализационных  доходов и расходов проводят выборочным методом, исходя из состава этих показателей  и существенности показателя в сумме бухгалтерской прибыли. Проверка проводится на основании заключенных договоров, первичных документов, подтверждающих операции и регистров синтетического и аналитического учета по счету 80 «Прибыли и убытки».

     Для установления обоснованности отражения в бухгалтерском учете операционных и внереализационных доходов и расходов следует проверить правильность определения (признания) указанных доходов и расходов  для целей бухгалтерского учета согласно положениям, устанавливаемым ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

     При проверке правильности отражения в  учете операционных и внереализационных  доходов и расходов необходимо учитывать  следующие положения.

     Внереализационные доходы и расходы организации  и для целей бухгалтерского учета, и для целей налогообложения принимаются в суммах по методу начисления. Перечень указанных доходов и расходов для целей бухгалтерского учета приведен в инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета (по счету 99) п. 7.8 ПБУ 9/99 и п.11,12 ПБУ 10/99. Перечень внереализационных доходов и расходов, учитываемых для целей налогообложения дается в п. 14 и 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли и п. 2.7 и 2.9 инструкции №37 «О порядке начисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций».

     Перечень  внереализационных доходов для  целей налогообложения является открытым, то есть все внереализационные доходы учитываются при налогообложении, а перечень внереализационных расходов (п.15 Положения о составе затрат) – закрытым, поэтому для целей налогообложения принимаются только перечисленные в этом пункте расходы. 

     3.4 Обобщение результатов аудита 

     В ходе аудиторской проверки в ООО «Калининский маслозавод» было подтверждено, что:

     - операции по продаже надлежащим  образом оформлены;

     - на счетах бухгалтерского учета  отражены все реально совершенные  сделки по продаже;

     - продажа своевременно отражена на соответствующих счетах учета;

     - стоимостная оценка операций  по продаже правильно определена;

     - суммы продажи правильно классифицированы;

     - суммы дебиторской задолженности  по расчетам за поставку продукции  (работ, услуг) правильно отражены  на соответствующих счетах.

     Правильность  отражения операций по продаже устанавливалось  в ходе выборочной проверки этих операций путем сверки данных, отраженных в  бухгалтерских регистрах ООО  «Калининский маслозавод», с первичными документами и наоборот. Такая проверка была проведена на предварительном этапе аудита. При проведении аудита было установлено, что продажные цены или условия продажи продукции определялись индивидуально для каждого заказчика,  они были надлежащим образом санкционированы уполномоченным на это начальником отдела продаж.

     В ходе аудиторской проверки было установлено, что на счетах бухгалтерского учета  отражены все реально совершенные  сделки по продаже.   

     При проверке достоверности отражения  сумм от продажи продукции, товаров  выборочно были сверены ряд записей в регистрах учета продаж с данными первичных документов (коносаментов, товарно-транспортных накладных и т.д.), а также с документами, свидетельствующими о приеме отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), для подтверждения того, что продукция была действительно доставлена, работы выполнены, услуги оказаны и право собственности на них перешло от исполнителя к заказчику (покупателю). В дополнение к этому также были проверены условия поставки для точного определения момента перехода права собственности.

     Проверка  полноты учета продаж была осуществлена путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных (или заменяющих их документов) отдела продаж со счетами - фактурами и данными бухгалтерского учета. При проведении этой проверки было установлено, что все товарно-транспортные накладные собраны и надлежащим образом хранятся в отделе продаж. Это было сделано путем анализа порядковой нумерации этих документов.

     При проверке достоверности данных исходным пунктом являлся регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делалась выборка номеров счетов, которые затем сверялась с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей).

     При проверке полноты учета, напротив, исходным пунктом служили товарно-транспортные накладные. Делалась выборка товарно-транспортных накладных, данные которых сверялись с данными счетов - фактур и регистра учета продажи.

     При проверке своевременности учета  продажи сопоставлялись даты, указанные в товарно-транспортных накладных, с датами соответствующих счетов - фактур, датами записей по счетам учета продаж и дебиторской задолженности. Значительных расхождений в датах не обнаружилось, что свидетельствуют о своевременности учета продаж.

     Проверка  правильности оценки продажи включает пересчет данных учета для выявления возможных математических ошибок. При проверке подсчитывались итоговые суммы счетов – фактур.

     В ходе проверки классификации операций на основании первичных документов определялась правильность корреспонденции счетов в регистре учета продажи и правильность разноски по Главной книге.

     Было  проверено, что сумма выставленных счетов, указанная в журналах - ордерах  по учету дебиторской задолженности, соответствует сумме продаж по регистру учета продажи. Кроме того, данные журналов - ордеров по счетам учета расчетов с покупателями и заказчиками надлежащим образом разнесены по соответствующим счетам Главной книги.

     Аналитические процедуры проверки предполагали сопоставление  данных о продаже за месяц с:

• данными других месяцев и всего цикла продажи;
• ежемесячными прогнозами объемов продажи;
• данными за соответствующий период прошлых лет.

     На  этапе проверки отражения результатов  от продажи продукции (работ, услуг) аудитор определил правильность отражения прибыли от продажи на счете 99 "Прибыли убытки". Для этого была произведена сверка записи по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" с дебетом счета 90 "Реализация продукции (работ, услуг)" и соответствие этого показателя данным стр. 050 "Прибыль (убыток) от продажи" Отчета о прибылях и убытках.

     Используя процедуру арифметических подсчетов, по Главной книге (регистру синтетического учета) по счету 90 была проверена правильность определения показателей: