Аудит труда и его оплаты

2) работникам, труд  которых оплачивается по дневным  и часовым ставкам, - в размере,  не менее, двойной дневной или часовой ставки;      

3) работникам, получающим  месячный оклад, - в размере, не  менее, одинарной дневной или  часовой ставки сверх оклада, если работа в выходной или  нерабочий праздничный день производилась  в пределах месячной нормы рабочего времени, и в размере не менее двойной часовой или дневной ставки сверх оклада, если работа производилась сверх месячной нормы.      

 Общие правила  ст. 153 ТК РФ применяются в том случае, если трудовым, коллективным договором или локальным нормативным актом организации, не установлены, особые условия оплаты труда в выходные или праздничные дни, в частности, в более высоком размере, чем предусмотрено нормами Трудового кодекса.

      Работникам ежегодно предоставляются  очередные отпуска (ст. 114 ТК РФ). Право на использование отпуска за первый год работы возникает у работника по истечении шести месяцев его непрерывной работы в данной организации. По соглашению сторон оплачиваемый отпуск работнику может быть предоставлен и до истечения шести месяцев. Последующие очередные отпуска – по графику, утвержденному администрацией предприятия.  
Основанием для расчета суммы отпускных является приказ, в котором указывается, кому предоставляется отпуск, с какого числа, продолжительность отпуска. Минимальная продолжительность отпуска – 28 календарных дней.  
При проверке данного объекта аудита необходимо проконтролировать правильность исчисления отпускного пособия.   

Порядок расчета  среднего заработка для отпускных  содержится в Постановлении Правительства  РФ от 24 декабря 2007 г. № 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы».  
       Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у работодателя, независимо от источников этих выплат.  
       Перечень выплат, учитываемых при расчете среднего заработка, установлен пунктом 2 Положения об особенностях исчисления среднего заработка.  
       Для расчета среднего заработка не учитываются выплаты социального характера и иные выплаты, не относящиеся к оплате труда.  
       Средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние 12 календарных месяцев.  
       Средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в календарных днях, и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на 12 и на среднемесячное число календарных дней (29,4).  
       В коллективном договоре могут быть предусмотрены и иные периоды для расчета средней заработной платы, если это не ухудшает положение работников (ст. 139 ТК РФ).  
             Средний дневной заработок для расчета отпускных определяется по формуле:  
             В случае если расчетный период отработан полностью:  
                     Сумма выплат за расчетный период /( 29,4*12)  
       В случае если расчетный период отработан не полностью:  
                     Сумма выплат за расчетный период /Кол-во календарных дней в периоде  
       Количество календарных дней в периоде рассчитывается как  
                     29,4 за каждый полностью отработанный месяц и  
                     кол-во отработанных календарных дней в месяце*29,4/кол-во календарных дней в месяце за каждый не полностью отработанный месяц.  
             Расчет отпускных определяется по формуле:  
             Средний дневной заработок * Количество дней отпуска 

Рассмотрим  на примере ООО  «Дружба» : Работник уходит в отпуск с 01 ноября 2010г. на 28 календарных дней. Расчетный период для определения отпускных с 01 ноября 2009г. по 31 октября 2010г. Заработная плата составила: За ноябрь 2009г. – 4 000руб.,за декабрь 2009г. – 4 000руб.,за январь 2010г. – 6 000руб.,за февраль 2010г. – 6 000руб., за март 2010г. – 6 000руб.,за апрель 2010г. – 8 000руб., за май 2010г. – 6 000руб.,за июнь 2010г. – 6 000руб.,за июль 2010г. – 9 000руб.,за август 2010г. – 6 000руб.,за сентябрь 2010г. – 9 000руб.,за октябрь 2010г. – 9 000руб.   Всего: 79 000руб. Все месяцы отработаны полностью. В соответствии с методикой расчета для определения среднего дневного заработка необходимо суммы начисленной заработной платы за последние 12 календарных месяцев разделить на 12 и на 29,4. В нашем примере средний дневной заработок составит 223,92руб. (79 000руб. / 12 / 29,4 дн. = 223,92руб.) Сумма отпускных составит 6269,76руб. (223,92руб. * 28 дн. = 6269,76руб.)

     Далее  аудитор приступает к проверке пособий по временной нетрудоспособности.  Расчет пособий по временной нетрудоспособности и в связи с материнством регламентируется Федеральным закон от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (в ред. Федеральных законов от 09.02.2009 N 13-ФЗ, от 24.07.2009 N 213-ФЗ, от 28.09.2010 N 243-ФЗ, от 08.12.2010 N 343-ФЗ).  
      Расчет среднего заработка производится за два календарных года предшествующих году наступления нетрудоспособности, при этом в знаменателе расчета теперь не отработанное время, а фиксированная сумма – 730 дней (ст. 14, п.1 255-ФЗ).  
      Больничные по собственной нетрудоспособности выплачиваются теперь за первые три дня за счет работодателя вместо 2-х, как было ранее (ст. 3, п.2, п.п. 1 255-ФЗ).  
      Средний заработок рассчитывается на весь календарный год и в случае изменения информации о начислениях предыдущих 2-х лет все пособия пересчитываются с учетом выявленных изменений. (ст. 14, п.1 255-ФЗ) 

      Эти пособия выплачивают рабочим и служащим за счет отчислений на социальное страхование .Основанием для выплаты пособий являются больничные листки, выдаваемые лечебными учреждениями. Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит от стажа работы сотрудника и среднего заработка:  
при непрерывном стаже работы до 5 лет – 60% заработка;  
от 5 до 8 лет – 80% заработка;  
более 8 лет – 100% заработка.  
Независимо от стажа работы пособие выдается в размере 100% вследствие трудового увечья или профессионального заболевания; лицам, имеющим на своем иждивении трех и более детей, не достигших 16 лет; по беременности и родам и в других случаях. 

Рассмотрим на примере ООО «Дружба» : Сотруднику полагается начислить пособие по временной нетрудоспособности в количестве 21 дня за январь 2011 г. Рассчитываем сумму заработной платы за 2009 год, суммируя сумму начислений, облагаемых взносами в ФСС : 4500*12 = 54000руб.00коп. Так же рассчитываем заработную плату за 2010 год : за январь 2010г. – 6 000руб.,за февраль 2010г. – 6 000руб., за март 2010г. – 6 000руб.,за апрель 2010г. – 8 000руб., за май 2010г. – 6 000руб.,за июнь 2010г. – 6 000руб.,за июль 2010г. – 9 000руб.,за август 2010г. – 6 000руб.,за сентябрь 2010г. – 9 000руб.,за октябрь 2010г. – 9 000руб.,за ноябрь 2010г.- 9000руб., за декабрь 2010г.-9000 руб.. Всего : 89000 руб. Всего за 2009г. и 2010 г. начислено : 143000 руб.00 коп.. Стаж сотрудника составляет 4,5 года, следовательно, коэффициент выплаты составляет 0,6. Рассчитываем сумму пособия : 143000/730*0,6*21 = 2468 руб.22 коп.. Теперь  сравним с суммой пособия рассчитанной исходя из МРОТ и берем максимальную. Определяем средний дневной заработок из МРОТ. Для этого МРОТ*24/730. В настоящее время получаем сумму: 4330*24/730=142,36. Определяем сумму к выдаче путем умножения количества календарных дней болезни на средний дневной заработок : 142,36*21= 2989 руб.56коп..

В нашем случае, сумма начисления составит : 2989 руб.56коп.

         В заключении, аудитор проверяет правильность составления бухгалтерских записей. Как известно, синтетический учет по начислению заработной платы ведется по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Поэтому при начислении заработной платы и других выплат аудитору сначала необходимо определить их источники, а затем проверить бухгалтерские записи. Выделяют несколько источников:  
1. За счет отнесения зарплаты на себестоимость продукции или реализации товаров, работ, услуг:  
Дт 20 «Основное производство» (оплата труда производственных рабочих),  
Дт 23 «Вспомогательные производства» (оплата труда рабочим вспомогательных производств),Дт 25 «Общепроизводственные расходы» (оплата труда цехового персонала), Дт 26 «Общехозяйственные расходы» (оплата труда управленческого персонала),Дт других счетов издержек (29, 44 и др.),Кт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».  
Начисление оплаты труда по операциям, связанным с заготовлением и приобретением производственных запасов, осуществлением капитальных вложений, ликвидацией основных средств и т.п. отражают по Дт 08, 10, 11,15, 91 Кт 70.  
В некоторых организациях ввиду сезонности производства отпуска работникам предоставляют в течение года неравномерно. Поэтому для более правильного определения себестоимости продукции суммы, выплачиваемые работникам за отпуска, относят на издержки производства в течение года равномерными долями независимо от того, в каком месяце эти суммы будут выплачиваться. Тем самым создается резерв для оплаты отпусков. Кроме этого, организация может создать резерв на выплату вознаграждений за выслугу лет.  
Таким образом, создание резерва отражается: Дт 20, 23, 25, 26 Кт 96 «Резервы предстоящих расходов». А затем начисленные суммы равномерно списывают на уменьшение созданного резерва: Дт 96 Кт 70.  
2. Из собственных средств предприятия. Начисленные суммы премий, материальной помощи, пособий, выплаты социального характера, производимые за счет собственных средств предприятия отражают по Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и Кт 70.  
Начисление доходов от участия в капитале организации оформляют записью: Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и Кт 70.  
3. За счет средств Фонда социального страхования отражают суммы начисленных пособий по социальному страхованию, пенсий и других аналогичных сумм: Дт 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» Кт 70.  
      При проверке использования средств на оплату труда следует проверить:  
- соответствуют ли штатные расписания организаций утвержденным в установленном порядке типовым штатам и штатным нормативам;

- нет ли случаев утверждения штатной численности сверх типовых штатов без согласования с вышестоящими по подчиненности организациями и финансовыми органами;  
- правильность установления должностных окладов и ставок заработной платы в соответствии с условиями труда, тарифными коэффициентами и разрядами;  
- правильность установления доплат и надбавок, выплаты премий из всех источников и материальной помощи; обратить внимание на правильность установления стажа работы по специальности (в отраслях); 

наличие трудовых книжек и произведенных в них записей;  
- фактическое использование рабочего времени.  
      В ходе ревизии правильности начисления и выплаты заработной платы, премий, пособий, индексаций и других выплат проверяется наличие и правильность оформления необходимых документов (распоряжения, приказы о приеме, перемещении и увольнении работников в соответствии с утвержденными штатами и ставками, табели учета рабочего времени и другие).  
В целях установления правильности начисления и выплаты заработной платы следует проверить:  
- ведомости на выплату заработной платы путем сличения их со штатным расписанием и тарификационными списками;  
- записи в табелях учета рабочего времени, сличив их с данными ведомости на выплату заработной платы и приказов о приеме, перемещении и увольнении работников;  
- не производилась ли выплата заработной платы за время болезни работников одновременно с выплатой пособия за счет средств Фонда социальной защиты населения Министерства, правильно ли производилась оплата за временное замещение работников во время болезни, отпуска;  
- не допускалась ли выплата заработной платы одному лицу по двум и более ведомостям за одно и то же рабочее время, а также подставным и вымышленным лицам.  
При проверке правильности оплаты за работу по совместительству следует установить:

- осуществляется ли учет отработанного совместителями времени и нет ли случаев выплаты заработной платы за одни и те же часы работы по основной должности и по совместительству;

- обоснованно ли проводится доплата за совмещение профессий (должностей). 

     Из  начисленной работникам организации  заработной платы, оплаты труда по трудовым соглашениям, договорам подряда и совместительству производят различные удержания, которые можно разделить на две группы: обязательные и удержания по инициативе организации. Обязательными удержаниями являются налог на доходы физических лиц и удержания по исполнительным листам. По инициативе организации через бухгалтерию из заработной платы работников могут быть произведены следующие удержания: долг за работником; в погашение задолженности по подотчетным суммам; за порчу, недостачу или утерю материальных ценностей; за товары, купленные в кредит; подписная плата за периодические издания; перечисления в филиалы Сберегательного банка и т.п.

     Проверка  правильности удержаний из заработной платы осуществляется аудитором выборочно.

     Основным  видом удержания, которому при проверке уделяется главное внимание, является налог на доходы физических лиц, который регулируется гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» ч. II НК РФ.

      Приступая к проверке правильности удержания  налога на доходы, аудитору сначала  необходимо выявить суммы, которые подлежат обложению данным налогом. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

      Если  из дохода налогоплательщика по его  распоряжению, по решению суда или  иных органов производятся какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают налоговую базу.

     Необходимо  помнить, что в налоговую базу не включаются суммы, указанные в ст.217 НК РФ – это государственные пособия (кроме пособий по временной нетрудоспособности), государственные пенсии и т.п.

     Кроме того, при определении размера налогооблагаемой базы налогоплательщик имеет право на следующие налоговые вычеты: стандартные (ст.218 НК РФ), социальные (ст.219 НК РФ), имущественные (ст.220 НК РФ) и профессиональные (ст.221 НК РФ) налоговые вычеты. Наиболее распространенной группой вычетов являются стандартные вычеты, т.к. их производят непосредственно сами организации, в то время как право на остальные группы вычетов налогоплательщики, как правило, подтверждают самостоятельно. Из группы первых наиболее часто встречающиеся – это вычеты в размере 400 руб. в месяц на работника не превышающего 40 000 руб. и 1000 руб. в месяц на одного ребенка до 18 лет, а также учащегося дневной формы обучения до 24 лет с дохода, не превышающего 280000 руб., исчисленного нарастающим итогом. При получении дохода свыше 40000 руб. и 280000 руб. соответственно данные вычеты не предоставляются.

     Таким образом, после проверки исчисления налоговой базы аудитор проверяет  правильность применения тех или  иных налоговых ставок. Они устанавливаются  ст.224 НК РФ и составляют 9, 13, 30 и 35%. При этом практически все доходы граждан облагаются именно по ставке 13% в то время как ставки 9 %, 30% и 35% применяются в исключительных случаях, например с сумм выигрышей в лотереях, на тотализаторах и других, основанных на риске игр, стоимости призов и выигрышей в конкурсах и др. мероприятиях.