Аудит основных средств и нематериальных активов

Тема 8. Аудит основных средств и нематериальных активов

План:

8.1. Цели проверки  и источники информации

8.2. Проверка операций  по движению ОС

8.3. Проверка правильности  документального оформления оприходования ОС и их списания

8.4. Начисления  амортизационных отчислений, проведения  капитального и текущего ремонта  ОС

8.5. Проверка операций  по приобретению и движению  НМА

 

 

=1=

Целью аудита основных средств является проверка законности операций по движению основных средств и подтверждение достоверности информации в бухгалтерской отчетности требованиям законодательства Российской Федерации, в том числе проверка:

• операций по поступлению, перемещению и выбытию ОС и НМА;
• определение первоначальной стоимости объектов ОС и НМА;
• их документального оформления;
• своевременное начисление, включение в издержки производства и использование амортизационных отчислений с ОС и НМА;
• определение и использование остатка износа ОС;
• отражение на счетах бухгалтерского учета операций по движению ОС и НМА;
• осуществляется также проверка наличия неиспользуемого оборудования, его состояния, условий хранения и принятых мер по его реализации или передаче другим организациям;
• сохранности ОС и НМА, наличие излишних ОС и НМА;

Источники информации:

Основным нормативным документом по бухгалтерскому учету основных средств  является ПБУ 6/2001 «Учет основных средств».

К источникам получения аудиторских доказательств относятся: бухгалтерский баланс, главная книга, регистры бухгалтерского учета (по счетам 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы» и др. счета); приказ об учетной политике организации: инвентаризационные документы: накладные и счета-фактуры; акты о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (№ ОС-1), акты о приеме-передаче здания (сооружения) (№ ОС- 1а), акты о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (№ ОС-16), акты о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (№ ОС-4), акты о списании автотранспортных средств (№ ОС-4а), инвентарные карточки учета объекта основных средств (№ ОС-6) и.т.д.

Методика аудита основных средств

1. Проверка соблюдения  положений учетной политики организации  в части организации учета  основных средств.

1.1. Наличие в приказе  об учетной политике предела  стоимости активов (менее 20 тыс. руб.) для их принятия к бухгалтерскому  учету в составе материально-производственных  запасов.

1.2. Проверка правомерности  применения алгоритма ускоренной  амортизации по отдельным объектам  основных средств.

1.3.Проверка методики учета  затрат на ремонт основных  средств и порядка создания  ремонтного фонда.

1.4. Проверка выбранного  способа начисления амортизации. Не амортизируются (п. 17 ПБУ 6/01) следующие  объекты:

• законсервированные и не используемые в производстве продукции. В случае консервации на срок, превышающий три месяца, основное средство исключается из состава амортизируемого имущества. По основным средствам, переведенным по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, начисление амортизации не производится начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел указанный перевод. Это же правило действует в налоговом учете (п. 3 ст. 256, п. 2 ст. 322 НК РФ). Любые затраты на консервацию и последующую расконсервацию производственных мощностей, а также расходы на содержание имущества в период его консервации можно учесть при расчете налога на прибыль как внереализационные. В бухгалтерском учете такие затраты относятся к прочим расходам;

• арендованные в учете арендатора, за исключением неотделимых улучшений. Срок полезного использования для произведенных арендатором неотделимых улучшений в арендованное имущество равен сроку полезного использования объекта аренды при расчете амортизации;

• земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям.

2. Инспектирование договоров  о полной материальной ответственности  с работниками в отношении  объектов основных средств, изучение  состава комиссии, назначенной руководителем  организации для контроля за  движением и ликвидацией основных  средств.

3. Проверка правильности  определения первоначальной стоимости  основных средств. Аудитору необходимо  убедиться в наличии инвентарных  номеров, присвоенных каждому объекту  основных средств при принятии  их к бухгалтерскому учету. Таможенные  пошлины и сборы, информационные  и консультационные услуги, услуги  нотариуса относятся к прочим  расходам и поэтому не увеличивают  первоначальную стоимость объектов  в налоговом учете (ст. 264 НК РФ), в отличие от бухгалтерского  учета.

4. Проверка правильности  оформления документов и корреспонденции  счетов при различных вариантах  поступления основных средств.

5. Проверка правильности  начисления амортизации в соответствии  со способом, указанным в учетной  политике организации.

Применение избранного способа начисления амортизации по группе однородных объектов производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в амортизационную группу.

6. Проверка правильности  оформления операций и корреспонденции  счетов по выбытию основных  средств.

7. Проверка правильности  возмещения НДС по основным  средствам, требующим монтажа, построенных  подрядным и хозяйственным способом, а также приобретенных за плату  у поставщиков.

8. Проверка затрат на  ремонт объектов основных средств, установление условий эксплуатации  основных средств и своевременности  проведения ремонта.

9. Проверка результатов  переоценки основных средств  и их отражение в бухгалтерском  балансе. Коммерческие организации  имеют право не чаще одного  раза в год (на начало отчетного  года) переоценивать объекты основных  средств по восстановительной  стоимости с отнесением возникающих  разниц на добавочный капитал организации или за счет нераспределенной прибыли.

10. Проверка соответствия  отчетных показателей бухгалтерского  баланса и приложения к бухгалтерскому  балансу показателям главной  книги и инвентарным карточкам.

Основные виды нарушении:

• несвоевременное оприходование объектов в учете;

• неправильное исчисление первоначальной стоимости поступивших объектов основных средств:

• некорректная корреспонденция счетов при отражении операций по движению основных средств;

• неоприходование материальных ресурсов, остающихся при ликвидации основных средств;

• отсутствие аналитического учета основных средств;

• отсутствие учета за балансом организации и инвентарных карточек по арендованным объектам основных средств:

• списание сумм амортизации по объектам основных средств, сданных в аренду, на себестоимость продукции по основному виду производственной деятельности;

• не начисляется НДС с рыночной стоимости объекта при безвозмездной передаче основных средств.

 

 

=2=

Проверка операций по движению ОС

Проверку операций по оприходованию ОС необходимо начинать с изучения учетной политики предприятия на финансовый год, за который производится аудиторская проверка. Очень важно удостовериться в правильности определения первоначальной стоимости объектов ОС. В практике проведения аудиторских проверок встречается масса случаев, когда первоначальная стоимость объектов значительно занижается за счет неприсоединения к указанной в договоре (счете) поставщика стоимости дополнительных расходов, понесенных организацией, связанных с доставкой, погрузкой, разгрузкой и монтажом оборудования (все расходы учитываются на счете 08, потом суммируются и списываются на счет 01). Как правило, все эти дополнительные расходы относятся на себестоимость готовой продукции, что искажает динамические показатели деятельности организации и занижает начисленные и уплаченные суммы налогов. Встречаются случаи, когда оплаченные за поставку ОС суммы длительное время значатся в дебиторской задолженности, в то время как они такое же время успешно работают на производство продукции. Очень важно проверить фактическое наличие ОС, сравнив его с учетными данными. Это необходимо делать в связи с тем, что инвентаризацию ОС разрешается проводить 1 раз в 3 года; необходимо также сверить инвентарные номера ОС с учетными данными, т.к. бывает так, что инвентарные номера вообще не присваиваются, или присваиваются номера ранее списанных ОС. Аудитор должен также проверить правильность разделения ОС по характеру участия их в производстве (находящиеся в производстве, реконструируемые или находящиеся в запасах).Объекты ОС могут поступать в организацию разными способами:

• приобретение объектов ОС  Д-08   К-60 и введение их в эксплуатацию Д-01   К-08;
• получено безвозмездно от физ.лиц и юр.лиц   Д-08   К-98/2
• получены в счет вклада в уставный капитал   Д-08   К-75/1

Поступление объектов ОС должно быть оформлено первичными документами. Аудитор изучает первичные документы на предмет их оформления в соответствии с установленными правилами и заполнения всех реквизитов, обращая внимание на наличие и подлинность подписей  ответственных лиц.

Аудитор устанавливает наличие и порядок хранения инвентарных карточек учета по классификационным группам ОС, а внутри них по местам эксплуатации, что позволяет изучить направления использования данных объектов. Проверяя первичные документы и регистры аналитического учета ОС, аудитор устанавливает полноту и своевременность оприходования объектов ОС. Документы, вызывающие сомнения, должны быть проверены с особой тщательностью. Очень важно определить первоначальную стоимость объектов ОС.

 

 

= 3 =

Практика проведения аудиторских проверок показывает, что в большинстве случаев необходимая документация, связанная с оприходованием ОС, не ведется, а если и ведется, то заполняются не все реквизиты, предусмотренные в форме документа, а это в конечном итоге приводит к тому, что неправильно определяются амортизационные отчисления, а при производстве капитального ремонта ОС незаконно включаются в себестоимость затраты, которые по положению должны быть отнесены на капитальные вложения. Нередко передача ОС с одного места нахождения в другое документально не оформляется, что приводит к запутанности в учете. Обо всех случаях аудитор должен сообщить руководству предприятия. Особое внимание при проверке аудитор должен уделить документальному оформлению законности списания ОС с учета, т.к. этот момент влияет на конечные результаты деятельности предприятия. Занимаясь вопросами списания ОС, аудитор должен проверить оприходование материальных ценностей, полученных от разборки ОС; если такового не производилось, то нельзя признать правильными конечные результаты от списания ОС.

На поступление ОС составляются бух.проводки:

Д  К

60,76  50,51,52,55,71 Поступили ОС(включая НДС)

08  60,76  первоначальная стоимость

19  60,76 Сумма НДС не включаемый в первоначальную стоимость

01  08  Оприходованы ОС не бывшие в употреблении

01  08 Оприходованы ОС  бывшие в употреблении- первоначальная стоимость

08  02   Сумма износа

68  19  НДС подлежащий возмещению из бюджета

 

На выбытие ОС составляются проводки:

01  01-Выбытие основных средств -     первоначальная стоимость

02  01   Сумма износа

10  91  Оприходование материальных ценностей, полученных от ликвидации ОС

91  23,60,67,69,70,71,76- Расходы по ликвидации основных средств (вывоз мусора, разборка, демонтаж и т.д.)

91  10  реализация материальных ценностей, полученных от ликвидации ОС

50,51  62,76 поступили деньги за реализованные материальные ценности

91  68 Начислен НДС

91/9  99  прибыль от ликвидации ОС

99  90/9 убыток

 

= 4 =

Начисления амортизационных отчислений, проведения капитального и текущего ремонта ОС

Если предприятие применяет метод ускоренной амортизации (о чем указывается в учетной политике предприятия), то должен быть установленный коэффициент повышения норм амортизационных отчислений (АО) и перечень оборудования, в отношении которого используется ускоренная амортизация. В данном случае надо учесть, что данный метод относится только к активной части ОС для предприятий всех отраслей и в отношении всех ОС высокотехнологических отраслей экономики. Аудитор обязан удостовериться, доведено ли решение о применении ускоренного метода до налоговых органов. Проводя проверку начисления АО, аудитор должен обратить внимание на начисление АО по ОС, не относящимся к промышленно-производственным, т.е. АО по объектам культуры, не включаются ли они в себестоимость продукции. Делается это с целью снижения затрат по содержанию непромышленных объектов. В связи с тем, что в настоящее время многие предприятия простаивают, или работают в 1 смену и менее, находятся в резерве или законсервированы, важным элементом проверки является правомерность приостановления начисления АО и применение понижающих коэффициентов к действующим нормам (не больше 0,5). Важно также проверить, не продолжается ли начисление АО по ОС, которые уже имеют полный износ. Имеют место случаи, когда бухгалтеры допускают ошибки в определении норм АО, особенно по тем объектам ОС, о технической документации которых не указаны шифры. В этих случаях аудитор должен добиться от руководства организации создания авторитетной комиссии по отнесению того или иного объекта ОС к соответствующим группам. Проверяя вопросы, связанные с отнесением затрат на производство технического и капитального ремонта, аудитор должен проверить документацию, на основании которой проверяются ремонтно-дефектные ведомости, план проведения ремонтных работ, сметные расчеты. Очень важно при этом провести тщательную проверку всех этапов ремонтных работ, и главное установить, нет ли таких работ, которые должны быть отнесены не к капитальному ремонту, а к капитальным вложениям. Нередко предприятия реконструкцию ОС проводят под видом капитального, или, еще хуже, технического ремонта, тем самым списывая незаконные затраты на себестоимость продукции, а не в зачет источников по финансированию КВ. В ходе проверок нередко выявляется приписка в объеме выполненных работ, причем произведенных как силами самой организации, так и сторонними организациями. В таких случаях, если аудитор не может сам определить признаки и характер отнесения работ (к ремонту или к КВ), он должен пригласить специалиста. Приписки всегда приводят к незаконному повышению затрат на производство работ, а следовательно, и к повышению себестоимости продукции