Аудит доходов и расходов на предприятии

Если же организация  оплачивает работы (услуги) авансом, то принять к вычету "входной" НДС, уплаченный исполнителю в составе предоплаты, можно будет лишь после того, как эти работы (услуги) будут приняты к учету, что подтверждается соответствующими первичными документами.

Глава 25 Налогового кодекса не содержит такого понятия, как расходы (доходы) будущих периодов. Для целей налогообложения расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок (абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ). Предположим, что в договоре указан срок, в течение которого организация имеет право на использование какого-либо имущества. Например, это договоры подписки на периодические издания, страхования, приобретения лицензии. В таких случаях расходы списываются равномерно в течение установленного срока. То есть применяются методы признания расходов, которые аналогичны бухгалтерским.

Если в договоре срок не зафиксирован и связь между  доходами и расходами не может  быть определена четко или устанавливается  косвенным путем, налогоплательщик самостоятельно распределяет расходы. Например, организация приобрела в пользование компьютерную программу. Срок, в течение которого покупатель вправе пользоваться программным продуктом, в договоре не указан. Согласно распоряжению руководителя стоимость программы в налоговом учете можно включить в состав прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, единовременно.

В ситуации, когда  условиями договора предусмотрено  получение доходов в течение  более чем одного отчетного периода  и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы в течение этих отчетных (налоговых) периодов распределяются налогоплательщиком самостоятельно. При этом используется принцип равномерности (пропорциональности) признания доходов и расходов по аналогии с бухучетом. При выполнении работ с длительным технологическим циклом, когда не предусмотрена поэтапная сдача работ, доход от реализации указанных работ налогоплательщик распределяет самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам.

Кроме того, существует группа расходов, прямо поименованных  в 25-й главе Кодекса, которые уменьшают  налогооблагаемую прибыль не в момент возникновения, а по особым правилам. Это расходы на НИОКР, на освоение природных ресурсов и др.

Проверка  правильности списания расходов будущих периодов

При проведении аудита необходимо установить выполняются  ли требования нормативных актов  о порядке списания расходов будущих  периодов.

Расходы будущих  периодов при наступлении отчетного  периода, к которому они относятся, списываются на счета учета затрат на производство и расходов на продажу:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44, ...) Кредит 97 - расходы будущих периодов учтены в составе производственных затрат (расходов на продажу).

Положение по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности предполагает два способа списания расходов будущих периодов:

• равномерно в течение определенного срока;
• пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг).

Если срок, в  течение которого необходимо списать  расходы будущих периодов, однозначно не определен, организация может установить его самостоятельно. Это решение должно быть утверждено приказом или распоряжением руководителя организации.

Способ списания расходов будущих периодов пропорционально  объему выпущенной продукции (работ, услуг), как правило, применяется промышленными предприятиями.

Так, например, расходы, связанные с проведением горно-подготовительных работ в добывающих отраслях промышленности, обычно списывают на затраты исходя из предполагаемого объема горных выработок.

В налоговом  учете расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются затраты, относящиеся к  созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг). Это, в частности, расходы  на изобретательство, формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 23.08.96 N 127-ФЗ (п. 1 ст. 262 НК РФ).

Особенности учета  расходов на НИОКР определены в статье 262 НК РФ. Нормы этой статьи могут применять только организации, которые являются заказчиками НИОКР. При этом не важно, выполняет налогоплательщик НИОКР собственными силами или поручает это другим организациям. Порядок учета расходов на НИОКР, установленный 262-й статьей Кодекса, не распространяется на те организации, которые осуществляют такие работы на заказ, то есть в качестве подрядчика, а также на те случаи, когда в результате исследований появляется нематериальный актив. Это следует из пунктов 4 и 5 статьи 262 НК РФ.

Порядок учета  расходов, связанных с освоением  природных ресурсов, определен в статьях 261 и 325 Налогового кодекса. Так, согласно пункту 2 статьи 261 эти затраты включаются в состав прочих расходов. При этом работы должны финансироваться не за счет средств бюджета и (или) государственных внебюджетных фондов, а за счет собственных или заемных средств налогоплательщика.

Расходы на освоение природных ресурсов признаются в  налоговом учете с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены указанные работы (этапы работ). Организации необходимо отразить в учетной политике для целей налогообложения порядок включения затрат на освоение природных ресурсов в состав прочих расходов в момент полного завершения работ или части работ.

Отметим, что  перечень расходов на освоение природных  ресурсов, приведенный в пункте 1 статьи 261 НК РФ, является открытым.

Налогоплательщики, которые получили убытки в предыдущем налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы. Иначе говоря, перенести убыток на будущее. Такое право, а также порядок переноса убытков на будущее установлены статьей 283 НК РФ.

В бухгалтерском учете ограничения на суммы убытка не устанавливаются.

По результатам  аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам правильности формирования и использования расходов будущих  периодов.

6) Проверка доходов будущих периодов

Целью аудиторской проверки доходов будущих периодов является формирование мнения о достоверности данных показателей бухгалтерской отчетности, отражающих суммы доходов будущих периодов.

Выполняя процедуру проверки доходов будущих периодов, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

• Бухгалтерский учет доходов будущих периодов соответствует положениям нормативных актов?
• Данные аналитического и синтетического учета по счету 98 "Доходы будущих периодов" соответствуют данным главной книги и баланса?
• Корреспонденция счетов по счету 98 "Доходы будущих периодов" составлена в соответствии с положениями нормативных актов?

Порядок проведения аудита доходов будущих периодов, как нам представляется, включает ряд последовательных этапов:

Сверка данных аналитического учета доходов будущих периодов с оборотами и остатками синтетического учета

При проведении аудита необходимо сверить тождество  данных аналитического учета оборотам и остаткам по счету 98 синтетического учета доходов будущих периодов.

Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Проверка правильности записей, произведенных в Главной  книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по счету 98 учета доходов будущих периодов.

Суммы дебетовых  и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

Сверка  данных бухгалтерского учета доходов  будущих периодов с данными бухгалтерской отчетности

Аудиторская организация  при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

• конечные сальдо по счету синтетического учета доходов будущих периодов (98) предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;
• соответствующие показатели бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета доходов будущих периодов;
• проверка правильности формирования и списания доходов будущих периодов.

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке формирования доходов будущих периодов.

Для обобщения  информации о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, а также предстоящих поступлениях задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, и разницах между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью ценностей, принятой к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи, предназначен счет 98 "Доходы будущих периодов".

В качестве доходов  будущих периодов могут быть учтены:

• арендная или квартирная плата;
• плата за коммунальные услуги;
• выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам;
• абонементная плата за пользование средствами связи и др.

Таким образом, к доходам будущих периодов относятся  суммы, поступившие по договорам, которые заключены на длительный срок и не предусматривают перерасчетов по факту оказания услуг (выполнения работ).

Суммы, учтенные как доходы будущих периодов, списывают в том отчетном периоде, к которому они относятся.

7) Проверка финансового результата отчетного года

Целью аудиторской  проверки финансового результата является формирование мнения о достоверности данных показателей бухгалтерской отчетности, отражающих суммы прибыли (убытка).

Выполняя процедуру проверки финансового результата отчетного года, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

• Бухгалтерский учет прибылей и убытков соответствует положениям нормативных актов?
• Порядок реформации баланса соответствует положениям нормативных актов?
• Данные аналитического и синтетического учета по счету 99 "Прибыли и убытки" соответствуют данным главной книги и баланса?
• Корреспонденция счетов по счету 99 "Прибыли и убытки" составлена в соответствии с положениями нормативных актов?

Порядок проведения аудита финансовых результатов, как нам представляется, включает ряд последовательных этапов:

Сверка данных аналитического учета финансового  результата с оборотами и остатками синтетического учета

При проведении аудита необходимо сверить тождество  данных аналитического учета оборотам и остаткам по счету 99 синтетического учета прибыли или убытка.

Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Проверка правильности записей, произведенных в Главной  книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по счету 99 учета прибыли или убытка.

Суммы дебетовых  и кредитовых оборотов, а также  дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

Сверка  данных бухгалтерского учета финансового  результата с данными бухгалтерской отчетности

Аудиторская организация  при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

• конечные сальдо по счету синтетического учета нераспределенной прибыли (убытка) (84) предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;
• соответствующие показатели бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета нераспределенной прибыли (убытка);
• проверка правильности формирования чистой прибыли (убытка)