Основным  источником потенциального возникновения  налоговых рисков остается выездная налоговая проверка, хотя риски налогового контроля со стороны налогоплательщика могут быть оценены по официальным методикам налоговых органов и минимизированы путем управления показателями, подлежащими оценке.

     27 июня 2007 года были опубликованы  Критерии самостоятельной оценки  рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами  в процессе отбора объектов  для проведения выездных налоговых  проверок [13].

     В этой связи принятие Концепции и КОНР является очередным шагом предоставления новых возможностей налогоплательщикам к самостоятельной оценке налоговых рисков и принятия соответствующих управленческих решений для снижения вероятности того, что выездная налоговая проверка затронет их в текущем налоговом периоде.

     Критерии  не являются ведомственным нормативным  актом и содержат преимущественно цифровые ориентиры. В настоящее время они состоят из 12 показателей, список которых не является исчерпывающим [7].

2.2 Проявление налоговых рисков

     В данном параграфе будет рассматриваться  проявление налоговых рисков налогоплательщиков по их последствиям. Они  существенно  отличаются своей спецификой от обычной  классификации. Это риски налогового контроля, риски усиления налогового бремени, риски уголовного преследования налогового характера и ряд маловероятных специфических налоговых рисков.

     Риски налогового контроля – это потери, которые возникают из-за неблагоприятных санкций, предусмотренных двумя кодексами Российской Федерации за совершение правонарушений налогоплательщиками. Налоговый кодекс РФ предусматривает систему штрафов  за различные правонарушения, размер которых устанавливается в процентном соотношении от налоговой недоимки [11].

     Налогоплательщики в соответствии с Налоговым кодексом РФ должны привлекаться к ответственности  только при наличии вины в совершении налогового правонарушения. Однако Налоговым  кодексом в качестве одной из двух форм вины налогоплательщиков предусмотрена неосторожность (лицо не осознавало противоправного характера своих действий, хотя должно было их осознавать), что в обыденной интерпретации может рассматриваться как аналог классической формулы «незнание закона не освобождает от ответственности». Исходя из этого, практически любые действия налогоплательщиков, даже и без прямого умысла на неуплату налогов, могут быть истолкованы налоговыми органами как виновные. Таким образом, классификация причин действий или бездействий налогоплательщика, имеющих для него существенное значение (простая ошибка недопонимание, противоречие законодательства или прямой умысел), приведших к неуплате налога, часто не влияет на размер налоговых санкций.

     Кодекс об административных правонарушениях (КоАП) определяет наказания за налоговые правонарушения. В основном эти наказания представляют собой фиксированные штрафы. Размеры штрафов в Налоговом кодексе РФ определяются в рублевом эквиваленте, а в КоАП кратны минимальному размеру оплаты труда [4].

       Риски налогового контроля существенно  зависят от уровня активности  налогоплательщика в отношении  минимизации налогов. У законопослушного  налогоплательщика риски налогового  контроля достаточно невелики  и скорее сводятся к возможности появления обнаружения налоговыми органами случайных ошибок налогового учета. У налогоплательщика, который предусматривает активные действия по минимизации налогов, эти риски существенно возрастают.

     Сложным для налоговых органов является обоснование аналогичности выбранных налоговым органом предприятий для использования результатов их деятельности в расчете налогов, подлежащих уплате конкретным налогоплательщиком. Арбитражные суды различных уровней особое внимание уделяют убедительности доказательств аналогичности налогоплательщиков сделано на основании всестороннего, полного и объективного исследования материалов дела и им не противоречит. Вместе с тем, само понятие аналогичности достаточно относительно, поэтому суммы налогов, определенные расчетным путем, могут быть существенно выше, чем показатели налогов, рассчитанные от реальной выручки налогоплательщиков.

     Усиление  налогового бремени обычно не носит  однородного характера для всех видов хозяйственной деятельности. Зачастую налоговые изменения имеют достаточно узкий характер. В нашей стране постоянно выдвигаются идеи налоговой поддержки отдельных секторов экономики, имеющих наиболее значительный ресурс экономического роста и экспорта (отрасли-локомотивы). На практике системного предоставления налоговых льгот, которое бы дало явный положительный эффект, нет. В реальности же существенных налоговых льгот добиваются отрасли, которые сложно назвать локомотивами[6].

     Риски уголовного преследования. Существенные финансовые потери могут возникнуть у налогоплательщиков и в рамках уголовного преследования за совершение правонарушений. Уголовное преследование автоматически означает расходы на квалифицированное сопровождение. В случае, если к руководителям организации будут в качестве меры пресечения применены домашний арест или заключение под стражу, возникают дополнительные проблемы и расходы по выполнению их функций. Эти риски прямо касаются не только налогоплательщиков, которые уклоняются от уплаты налогов, но и совершенно добропорядочных предприятий-налогоплательщиков с большими финансовыми показателями.

     Аудиторы, постоянно анализируют учетные  и налоговые ошибки предприятий, свидетельствуют о том, что очень  хорошей ситуацией для оценки финансовых, налоговых и учетных  ошибок российских предприятий является разброс показателя ошибок в пределах 0,1-0,5% по большинству применимых критериев. При этом базой может служить как показатель общей выручки, так и общее количество проводимых налогоплательщиком отдельных сделок.

       Эти оценки сознательно занижены, поскольку на деле российские налогоплательщики ошибаются еще чаще в силу противоречивости и сложности российского налогового законодательства. Кроме массы неточностей в самом налоговом законодательстве, существует множество примеров противоречий официальных разъяснений по отдельным налоговым проблемам.

     Также существует ряд маловероятных специфических  налоговых рисков, не вполне подающихся классификации, негативное воздействие  которых, тем не менее, может быть большим. Так, в случае повышенного  публичного внимания налоговой полиции у предприятия могут возникнуть много дополнительных проблем.

Глава 3. Пути минимизации  налогового риска  налогоплательщика

    Конкретные  способы уменьшения налогов, представляют собой непосредственные методы и  действия налогоплательщика по налоговой минимизации. Они достаточно многочисленны и основываются на многих факторах в зависимости от того, о каком налоге идет речь.

    Однако  принципиально все способы можно  подразделить на две самостоятельные категории [9] (см. рис. 2 Приложение № 2).

3.1 Проблемы по уменьшению налогового риска

     Риски становятся значимыми при невозможности их компенсировать, в том числе деньгами. Особенностью большинства предприятий малого и среднего бизнеса является не то, что для них существуют какие-то "особые налоговые риски", а то, что эти предприятия не имеют достаточных активов, в том числе денежных, чтобы покрывать негативные последствия рисков и сводить сами риски к минимуму. При ином положении дел и риски бы не так дорого стоили: ошиблись в исчислении или уплате налога – заплатили пени, штрафы или обжаловали решение налогового органа в суде – продолжили работать. Ведь источники ошибок полностью минимизировать трудно, так как ошибаются и бухгалтеры и налоговые органы. Но, независимо от причины ошибки, с ней приходится разбираться предприятию и платить (причем иногда очень большие суммы) за ошибку. При любых спорах, отвлекающих предприятие от основной деятельности и требующих дополнительных расходов, лучше иметь запас средств. Они позволят вести споры и "отвлекаться от основной деятельности" в том объеме, в котором это необходимо, и при этом не загубить бизнес. Большинство небольших предприятий возможности оплачивать "и фронт и тыл" в необходимом объеме – не имеют. Поэтому для них цена ошибки велика именно в соотношении с их возможностями. Если говорить о "налоговых рисках" на практике, то стоит обратить внимание руководителей на обстоятельства, при которых риски на предприятии увеличиваются [12]:

     - изменение налогового законодательства (изменилась норма – пойми  новую);

     - неточные формулировки отдельных налоговых норм, затрудняющих их однозначное понимание (непонятно – обратись за разъяснением в налоговый орган или в Министерство финансов с учетом их компетенции);

     - выпуск налоговыми органами разъяснений  (писем и прочее), дополняющих или "своеобразно истолковывающих" прямые нормы законодательства о налогах и сборах, что может увеличивать неясность в работе бухгалтеров и при разрешении споров (изучай, может пригодиться);

     - смена бухгалтеров на отдельных  участках или главного бухгалтера на предприятии (передача дел и файлов по акту сдачи-приемки с подробной описью);

     - подготовка текстов договоров,  актов, спецификаций и пр. работниками,  не имеющими достаточных юридических  знаний (продавцами-консультантами, менеджерами  и пр.) и не понимающими того, какие последствия, придуманные ими формулировки будут иметь в бухгалтерском и налоговом учете. Это очень большая проблема! Так как при налоговых проверках может выясниться, что то, что написано в документе, и то, что должно быть написано для правильного списания расходов, – это не одно и то же. Но неправильный документ уже изготовлен и становится юридически значимым фактом.

3.2 Мероприятия по  снижению налогового  риска

     Предприятие не может по своему усмотрению изменять налоговое, бухгалтерское или какое-либо иное законодательство. Иными словами, у него отсутствует возможность управлять налоговыми рисками непосредственно через внешние факторы. Однако необходимо своевременно отслеживать изменения этих факторов и принимать соответствующие меры по их учету при осуществлении деятельности, осуществлять мониторинг состояния расчетов с бюджетом по налогам и т.д.

     Можно рекомендовать следующие меры, способствующие снижению налогового риска [9]:

     1. Мероприятия по снижению налогового  риска непосредственно на предприятии:

1. организация работы по учету налогового риска при принятии управленческих решений;
2. повышение квалификации специалистов, принимающих решения, связанные с осуществлением налогообложения, и ведущих налоговый учет;
3. регулярное отслеживание изменений налогового и бухгалтерского законодательства;
4. разработка мероприятий по снижению налогового риска при формировании учетной политики предприятия;
5. управление выполнением налоговых обязательств;
6. учет налогового риска при инвестировании;
7. создание резерва под обеспечение возможных штрафных санкций и пени в качестве меры самострахования;
8. применение способа переплаты;
9. мониторинг налоговых ошибок (периодическое их выявление и исправление ошибок).

     2. Систематическая работа с налоговыми  органами:

1. обращение в сложных (неоднозначных) ситуациях в налоговые органы за письменными разъяснениями;
2. снижение вероятности конфликтов с налоговой инспекцией;
3. проведение сверок по состоянию расчетов по налогам.

     3. Работа с контрагентами:

1. экспертиза бухгалтером договоров, заключаемых предприятием с партнерами;
2. раскрытие информации о состоянии налоговых расчетов в финансовой отчетности.

     Рассмотрим  наиболее важные направления работы по снижению влияния налоговых рисков.

     Организация работы по учету налоговых рисков при принятии управленческих решений. Организация работы по ведению расчетов по налогам (в зависимости от объема данной работы) может быть осуществлена следующими способами:

1. выделена группа, которая осуществляет налоговый учет, в структуре бухгалтерской службы;
2. в штат введена должность бухгалтера-специалиста по налоговым расчетам;
3. налоговый учет ведет главный бухгалтер;
4. налоговый учет ведет лично руководитель;
5. на договорных началах ведение налогового учета осуществляет специализированная организация (аутсорсинг).

     Субъекты  малого предпринимательства и предприятия, имеющие небольшие объемы деятельности, могут использовать способы ведения налогового учета, предусмотренные в п. 3—5. В крупных и средних организациях, учитывая трудоемкость налоговых расчетов, целесообразно воспользоваться первым и вторым вариантами ведения налогового учета [9].

     Необходимо  отметить, что комплексный подход налогоплательщика к уменьшению налоговых рисков, на наш взгляд, позволяет не только их выявлять, но и, возможно, устранять их вероятные последствия.

Заключение

     На  основе изученного литературного материала  и проведенных исследований в настоящей работе можно сделать следующие выводы:

1. Таким образом, налоговый риск – это понятие, которое можно и нужно применять в отношении всех налоговых правоотношений, т.е. не только со стороны налогоплательщиков, государства, но и со стороны налоговых агентов.
2. На практике возникающие отклонения у субъектов малого бизнеса могут быть обусловлены следующими ошибками: занижение налоговой базы, что чревато применением штрафных санкций; завышение налоговой базы, в результате чего начислены лишние суммы налоговых платежей, что влечет за собой отвлечение средств из оборота предприятия; сокрытие налоговой базы, что следует квалифицировать как мошенничество, которое влечет за собой не только финансовую, но и уголовную ответственность.
3. Налоговые риски могут быть связаны с изменениями в налоговой политике страны, введением новых форм обложения, изменением ставок подоходного налога, введением новых таможенных пошлин, отменой налоговых льгот и т. п. Условно их можно подразделить на непредсказуемые, которые часто связаны с политическими причинами, и предсказуемые, которые можно предусмотреть.
4. Добиться снижения налогов можно двумя путями: легальным и нелегальным.