Налогообложение иностранных организаций в России

      Первый  – когда иностранная организация  ведет деятельность, связанную с  пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов. Тогда постоянное представительство следует считать образованным с более ранней из следующих дат:

• даты вступления в силу лицензии (разрешения) на право осуществления соответствующей деятельности;
• даты фактического начала такой деятельности (абз. 2 п. 3 ст. 306 НК РФ).

      Второй  случай – когда иностранная организация  ведет деятельность на строительной площадке. Тогда началом функционирования строительной площадки следует считать более раннюю из следующих дат:

• дату подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о допуске персонала субподрядчика для выполнения его части совокупного объема работ);
• дату фактического начала работ (п. 3 ст. 308 НК РФ).

      Постоянное  представительство иностранной  организации прекращает свое существование с того момента, когда оно перестает вести регулярную предпринимательскую деятельность (п. 3 ст. 306 НК РФ).

      Вне зависимости от того, создается у  иностранной компании постоянное представительство или нет, компании необходимо не упускать из внимания вопрос о постановке на учет в налоговой инспекции в России. Для этого следует обратиться к утвержденному Минфином приказу МНС России от 07.04.2000 г. № АП-3-06/124 «Положение об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций». В нем сказано, что если иностранная компания ведет или намерена вести деятельность через отделение в России в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности), то такая организация обязана встать на учет в налоговом органе по месту ведения деятельности не позднее 30 дней с даты начала такой деятельности (п. 2.1.1 Положения). Кроме того, иностранная компания обязана встать на учет в налоговой инспекции при следующих обстоятельствах:

• если такая компания имеет недвижимое имущество, транспортные средства в России (подп. 2.4.1, 2.4.2 Положения),
• если такая компания открыла банковские счета либо проводит операции с ценными бумагами в России (п.3.2 Положения).

      Подчеркнем, что при этом иностранная организация  не обязана иметь в России постоянное представительство или получать доходы от источников в России. Встать на учет в налоговой инспекции ей следует при наличии любого из названных выше обстоятельств.  

Объект  налогообложения

      Объектом  налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, объектом налогообложения признаются доходы, перечисленные в пункте 1 статьи 307 Кодекса.

      К доходам иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы, указанные в статье 250 Кодекса.

      Все доходы определяются на основании первичных  документов и документов налогового учета. В целях взимания налога на прибыль доход иностранной организации, осуществляющей деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, определяется исходя из всех поступлений, если такие поступления связаны с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иное имущество либо имущественные права, относящиеся к этому постоянному представительству, независимо от того, выражены они в денежной или натуральной формах. При этом не имеет значения, через какие счета иностранной организации (в России или за рубежом) производятся расчеты, связанные с осуществлением деятельности иностранной организации через ее постоянное представительство в Российской Федерации.

      Доходы, относящиеся к постоянному представительству, полученные не в денежной, а в натуральной форме (в виде передачи имущества, товаров, оказания встречных услуг и т.п.), определяются исходя из рыночных цен на соответствующее имущество, товары и услуги.

      Правом  применения кассового метода определения  доходов и расходов обладают организации (за исключением банков), в том  числе иностранные, осуществляющие деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

      Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

      В расчете показателя выручки за квартал  необходимо учитывать поступления  от всех хозяйственных операций, совершенных отделением иностранной организации в указанный период, в том числе доходы, облагаемые по различным ставкам, и доходы, освобождаемые от налогообложения, а также включая случай, когда налоговая база по непредусмотренному вознаграждению определяется условным способом (20 процентов от суммы расходов, связанных с соответствующей деятельностью).

Доходы  постоянного представительства

      В соответствии с законодательством  Российской Федерации о налогах  и сборах и положениями соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества в Российской Федерации может облагаться налогом на прибыль только та часть прибыли иностранной организации, которая непосредственно связана с ее деятельностью через постоянное представительство и может быть отнесена к этому постоянному представительству. Определение прибыли, относящейся к постоянному представительству, основано на принципах, заложенных в соглашениях об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, гласящих, что прибыль, начисляемая постоянному представительству, должна соответствовать той, которую бы получило отдельное и независимое предприятие, занятое той же или подобной деятельностью в тех же или подобных условиях.

      К доходам постоянного представительства  относятся:

• доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации через ее постоянное представительство, уменьшенный на величину произведенных этим постоянным представительством расходов, определяемых с учетом положений пункта 4 настоящей статьи;
• доходы иностранной организации от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации в Российской Федерации за вычетом расходов, связанных с получением таких доходов;
• другие доходы от источников в Российской Федерации, указанные в пункте 1 статьи 309 НК РФ, относящиеся к постоянному представительству.

      К доходам постоянного представительства  относятся только доходы, связанные  с осуществлением деятельности этим постоянным представительством. В ряде случаев реализация продукции, произведенной отделениями иностранной организации в различных иностранных государствах, осуществляется головной организацией. В таких случаях доход, распределяемый головным офисом своему отделению в Российской Федерации, исчисляется на основе принятой и закрепленной в документах головного офиса (например, в распоряжении об утверждении учетной политики) методики распределения мирового дохода головной организации между ее иностранными подразделениями. В зависимости от того, какие показатели заложены головным офисом иностранной организации в методике распределения доходов, для исчисления доли дохода российского отделения организации должны быть также представлены документы или выписки из них, подписанные руководителем головного офиса, подтверждающие эти конкретные показатели.

      По  общему правилу помимо выручки от реализации продукции (работ, услуг), доходов от отчуждения имущества и имущественных прав к отделению иностранной организации могут относиться также и не связанные непосредственно с производством и реализацией продукции (работ, услуг) доходы. В их числе брутто суммы (до удержания налогов у источника) полученных дивидендов из российских источников (включая дивиденды по ценным бумагам, числящимся в активах отделения); брутто суммы полученных процентов по долговым обязательствам любого рода; брутто суммы доходов от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности (лицензионных платежей, роялти), включая доходы от использования авторских прав, изобретений, торговых марок и т.п.; брутто суммы доходов от сдачи в аренду, включая лизинг и прокат, имущества отделения, а также имущества иностранной организации, находящегося на территории Российской Федерации и непосредственно связанного с деятельностью отделения, и другие доходы.

      Однако  это не означает, что такие доходы могут относиться к постоянному  представительству лишь на одном простом основании его существования.

      Любой такой доход должен рассматриваться  отдельно с целью определения того, может ли он быть включен в прибыль, относящуюся к постоянному представительству или нет, на основании фактически имеющейся информации об активах и деятельности постоянного представительства. В частности, прибыль (доходы) относится к постоянному представительству только в случае, если они получены от использования активов постоянного представительства или от его деятельности.  

Расходы постоянного представительства

      В целях исчисления налога на прибыль  иностранная организация, осуществляющая деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, уменьшает полученные доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, доходы от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом на сумму произведенных этим постоянным представительством расходов, связанных с получением указанных доходов.

      Такие расходы должны быть обоснованы, т.е. должны являться экономически оправданными затратами, фактически понесенными иностранной организацией, оценка которых выражена в денежной форме, а также подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Требование об оформлении документов в соответствии с законодательством Российской Федерации распространяется только на операции, осуществляемые непосредственно отделениями иностранных организаций, находящимися на территории Российской Федерации.

      Расходы в зависимости от их характера, а  также условий осуществления  и направления деятельности организации в Российской Федерации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), и на внереализационные расходы.

      При исчислении прибыли, относящейся к  постоянному представительству, затраты  иностранной организации, как и  доходы, также принимаются в той  части, которая относится к данному постоянному представительству. При этом не имеет значения, через какие счета иностранной организации (в России или за рубежом) производятся расчеты, связанные с осуществлением деятельности иностранной организации через ее постоянное представительство в Российской Федерации.

      К расходам постоянного представительства, в частности, относятся:

• расходы на оплату труда сотрудников отделения, а также расходы по договорам гражданско-правового характера;
• затраты на приобретение сырья, материалов, комплектующих изделий и полуфабрикатов, а также затраты на приобретение природного сырья, топлива и энергии;
• затраты на оплату услуг и работ производственного характера, выполненных сторонними организациями и индивидуальными предпринимателями;
• затраты на аренду производственных помещений и другого амортизируемого имущества, используемых в производственных целях;
• затраты по операциям финансового лизинга;
• затраты на осуществление платежей за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности (лицензионные платежи) российским организациям;
• затраты в брутто сумме платежей за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности (лицензионные платежи) иностранным организациям (до удержания налогов у источника);
• командировочные расходы;
• расходы на подготовку и переподготовку кадров;
• представительские расходы;
• расходы на рекламу;
• амортизация;
• затраты на выплату процентов по долговым обязательствам любого вида постоянного представительства иностранной организации;
• другие расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы и убытки, приравненные в целях налогообложения к внереализационным расходам.