Эволюция налога на прибыль организаций

Таблица 3 – Место налога на прибыль в доходах бюджета  РФ

В России роль налога на прибыль  в формировании доходной части бюджета  достаточно существенна. В налоговых  доходах федерального бюджета поступления  налога на прибыль занимают третье место после налога на добавленную  стоимость (далее – НДС) и налога на добычу полезных ископаемых (далее  – НДПИ) (см. рисунок 1). Также высока его роль в формировании доходной базы консолидированных бюджетов субъектов  РФ, где он занимает второе место  в их доходных источниках, уступая  лишь налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ).

Рисунок 1 - Структура поступлений  администрируемых ФНС России доходов в федеральный бюджет по видам налогов в январе-октябре 2011 году

В последние несколько  лет структура налоговых поступлений  в консолидированный бюджет РФ изменялась в пользу налога на прибыль. Темпы  роста поступлений от налога на прибыль  в 2011 году составили 16%, причем в федеральный  бюджет поступило 18,7%, а в консолидированный  бюджет субъектов РФ – 14,4% налога. Важнейшим  фактором роста поступлений от налога на прибыль, безусловно, является улучшение  результатов финансово-хозяйственной  деятельности организаций, выразившееся в росте сальдированного финансового  результата и в снижении количества убыточных предприятий. В то же время  вышеприведенное не означает, что  в обложении организаций налогом  на прибыль нет резервов совершенствования, причем не только в сторону ужесточения правил взимания налога, но и в сторону снижения налогового бремени добросовестных налогоплательщиков [13].

Глава 3. Проблемы налогообложения прибыли организаций, пути их решения и перспективы развития налога

Анализируя последние  изменения налогового законодательства, можно сделать вывод, что концептуальных изменений в практике налогообложения  прибыли не произошло. В то же время очевидно, что такие изменения необходимы и будут проводиться в соответствии с разработанными Министерством финансов РФ концептуальными подходами формирования налоговой политики страны [6].

Среди предусматриваемых  основными направлениями налоговой  политики в РФ на 2011-2013 годы мер по совершенствованию налогового законодательства намечен ряд изменений, касающихся механизма налогообложения прибыли, в частности:

• Контроль за трансфертным ценообразованием в целях налогообложения;
• Налогообложение организаций при совершении операций с ценными бумагами;
• Совершенствование налогового законодательства в части регулирования учетной политики налогоплательщиков;
• Создание стимулов для осуществления инновационной деятельности.

Рассмотрим некоторые  из предполагаемых изменений более  подробно.

Проблема регулирования  ценообразования в целях налогообложения  актуальна не только для налога на прибыль, но и для НДС, НДФЛ, НДПИ и ряда других налогов, расчет налоговой  базы которых базируется на цене сделки, поэтому решение проблемы должно положительно повлиять на величину налоговых  поступлений. В настоящее время  цена сделки регулируется ст. 40 НК РФ, в  которой предусмотрены основные положения формирования этой цены, основанные на ее соответствии рыночной цене, определяемой по ряду параметров. Налоговые органы имеют право  проверить цену сделки при совершении сделок между взаимозависимыми лицами, перечень которых приведен в ст. 20 НК РФ. Практика показала, что круг взаимозависимых лиц крайне ограничен и в современных условиях не отражает действительного положения. Возможность признания лиц взаимозависимыми через судебное решение является крайне сложной и длительной процедурой.

Для того чтобы предотвратить  способы минимизации налоговых  платежей посредством занижения  цен сделок между взаимозависимыми лицами или другими лицами, связанными возможностями влиять на экономические  условия или результаты сделок, принято  решение о пересмотре соответствующих  действующих разделов общей части  НК РФ. Для этого предусматривается  отмена ст. 20 и 40 НК РФ и введение самостоятельного раздела кодекса, регулирующего  соответствующие правоотношения [6].

Предполагается, что в  состав вышеназванного раздела НК РФ войдут шесть глав, в которых будут  определены круг взаимозависимых лиц  и порядок определения доли участия  одной организации в другой организации  или физического лица в организации. Отдельные статьи НК РФ должны регулировать:

• принцип определения соответствия цены сделки рыночным или регулируемым ценам;
• методы, используемые при определении соответствия цены рыночной цене в контролируемых сделках;
• перечень контролируемых сделок;
• порядок определения величины налога исходя из оценки результатов контролируемых сделок на основе регулируемых или рыночных цен;
• регламент заключения между налогоплательщиками и налоговыми органами соглашений о ценообразовании.

Еще одно важнейшее направление  налоговой политики ближайшей перспективы  по отношению к налогу на прибыль  – создание стимулов научно-технического прогресса, инновационной деятельности посредством главным образом амортизационной политики, поскольку полное освобождение средств, идущих на капитальные вложения, от налогообложения уже практиковалось и было отменено как неэффективное при введении налога на прибыль в состав налогов, регулируемых НК РФ.

Принципиально изменился  порядок начисления амортизации  при использовании нелинейного  метода. Амортизация теперь начисляется  не в отношении отдельного основного  средства или нематериального актива, а в целом по амортизационной  группе [2]. Если ранее можно было произвольно применять тот или  иной метод начисления амортизации  по каждому конкретному объекту  амортизируемого имущества, то теперь такой возможности не будет. По всему  амортизируемому имуществу применяется  либо только линейный, либо только нелинейный метод (п.3 ст.259 НК РФ). Единственное исключение – здания, сооружения, передаточные устройства и нематериальные активы, входящие в восьмую-десятую амортизационные  группы (то есть сроком полезного использования  свыше 20 лет). Амортизация по ним  начисляется только с использованием линейного метода.

С момента введения налога на прибыль в НК РФ и до настоящего времени идет последовательное изменение  порядка признания затрат для  определения налоговой базы по налогу на прибыль, как правило, в сторону  снижения налогового бремени налогоплательщиков. В частности, принято решение  о переносе убытков на будущий  налоговый период без ограничений, которые существовали ранее. В ряде случаев такое решение не представляется целесообразным, поскольку оно стимулирует  недобросовестных налогоплательщиков к получению убытка незаконным путем. Предполагается, что с 2010 года будет  принято решение о том, что  убытки реорганизуемых или поглощаемых  организаций на будущий налоговый  период новой организацией переноситься не будут, поскольку присоединение убыточных предприятий широко используется для минимизации полученной организацией прибыли.

Как известно, НК РФ декларирует  затраты организации, учитываемые  при налогообложении прибыли  как экономически оправданные. Понятие  экономической оправданности затрат более или менее подробно раскрывается в НК РФ. В перспективе предполагается, что критерии определения таких  затрат будут последовательно расширяться. В частности, такое расширение предполагает включение в затраты всех экономически оправданных расходов на обучение, лечение, пенсионное обеспечение работников организации.

Некоторые такие изменения  уже были произведены. Расширился состав учитываемых затрат на обучение сотрудников. Если раньше в качестве расходов на обучение можно было учесть только затраты на подготовку и переподготовку кадров, то теперь – и на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам [2]. Учитывать данные расходы с 2009 года в соответствии с п.3 ст. 264 НК РФ можно в отношении не только собственных работников, но также и тех лиц, с которыми заключен договор, предусматривающий их обязанность в дальнейшем, не позднее трех месяцев после окончания обучения (профессиональной подготовки либо переподготовки), поступить на работу к налогоплательщику и отработать не менее одного года. Однако если в течение года трудовой договор прекращается (за исключением обстоятельств, не зависящих от воли сторон, по ст. 83 Трудового кодекса) или же если он не будет заключен в течение трех месяцев после окончания обучения, организация должна будет включить суммы, признанные ранее расходами, во внереализационные доходы.

Увеличен норматив признания  расходов на добровольное медицинское  страхование работников [2]. Взносы по договорам добровольного личного  страхования, предусматривающим оплату медицинских расходов застрахованных работников, останутся нормируемыми. Но при этом верхний лимит таких взносов в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ увеличился с 3% до 6% суммы расходов на оплату труда.

Исполнение налогоплательщиками  правил налогового законодательства по налогу на прибыль является достаточно сложным и громоздким. Кроме налогового периода, когда налогоплательщик сдает  годовую налоговую декларацию и  соответствующую отчетность, предусмотренную  законодательством, он сдает еще  налоговые декларации по каждому  отчетному периоду и расчеты, связанные с месячными авансовыми платежами.

Предполагается значительно  упростить положение налогоплательщиков, установив отчетный период по налогу, равным налоговому периоду, то есть календарный  год. Не предполагается, конечно, отмена авансовых платежей, необходимых для обеспечения равномерности поступления средств в федеральный и региональный бюджеты, но их расчет будет базироваться на основании финансового результата предыдущего года без ежемесячного и ежеквартального определения налоговой базы. Конечно, такой механизм требует разработки отдельных положений, в частности связанных с расчетом авансовых платежей по налогу у организаций, получивших в предыдущем налоговом периоде убыток или имеющих убыток в текущем налоговом периоде.

Из вышеприведенного следует, что процесс совершенствования  налогового законодательства непрерывен и он будет продолжаться и дальше в тех направлениях, несовершенство которых будет проявляться в процессе использования действующего порядка налогообложения прибыли.

В нормативно-правовом документе  «Основных направлениях налоговой  политики РФ на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов» одобренным Правительством РФ 20 мая 2010 года подробно описаны дальнейшее развитие налога на прибыль организаций:

«1. Должны быть внесены изменения  в НК РФ, направленные на сокращение возможностей минимизации налогообложения, связанных с переносом на будущее убытков поглощаемых (реорганизуемых) или приобретаемых компаний.

2. Гражданским кодексом  Российской Федерации установлено,  что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Вместе с тем в практике хозяйственной деятельности нередко  встречаются случаи, когда одна организация  предоставляет другой организации (не зависящей от нее) беспроцентные  займы, векселя, кредиты и т.п. В  связи с этим представляется необходимым установить порядок налогообложения экономической выгоды при совершении подобных операций.