Международная стандартизация финансовой отчетности предприятия

     Стандарт  МСФО 21 применяется:

     – при учете операций и остатков в иностранной валюте, кроме тех производных операций и остатков, которые подпадают под действие МСФО 39 «Финансовые инструменты – признание и оценка»;

     – при пересчете результатов и финансовых показателей зарубежной деятельности, включенных в финансовую отчетность организации методами консолидации, пропорциональной консолидации или учета по долевому участию;

     – при пересчете результатов и финансовых показателей организации в валюту представления.

     Основные  термины стандарта МСФО 21 и их определение представлены в таблице 1. 

     Таблица 1. Основные термины и определения  стандарта МСФО 21

      

     Если  бухгалтерский учет организации  ведется в национальной валюте, отличной от функциональной, то необходимо осуществить  пересчет данных в функциональную валюту. Пересчет предназначен для получения  такого же результата, как если бы учетные  регистры организации велись изначально в функциональной валюте.

     Пересчет  данных бухгалтерского учета организации  в ее функциональную валюту осуществляется следующим образом.

     1. Путем применения фактических  обменных курсов между функциональной  валютой и другой валютой на  момент совершения операции (исторический  курс) по следующим неденежным  статьям в иностранной валюте  Баланса и Отчета о прибылях  и убытках:

     – Баланса: «Долгосрочные вложения (инвестиции)»; «Основные средства»; «Накопленный износ основных средств»; «Нематериальные активы» (патенты, товарные знаки, лицензии, деловая репутация и т.д.); «Накопленный износ нематериальных активов»; «Доходы и расходы будущих периодов»; статьи собственного капитала (обыкновенные акции, привилегированные акции, учитываемые по цене выпуска; добавочный оплаченный капитал и т.д., кроме прибыли отчетного и прошлых лет);

     – Отчета о прибылях и убытках: «Износ основных средств и нематериальных активов» за отчетный период.

     2. Конечный курс (среднерыночный курс), то есть курс, сложившийся на  дату перевода финансовой отчетности  в функциональную валюту, используется  для всех денежных статей в  иностранной валюте.

     3. Неденежные статьи в иностранной  валюте, оцененные по справедливой  стоимости, подлежат пересчету  по обменным курсам, действовавшим  на дату определения справедливой  стоимости.

     Курсовая  разница, возникающая при пересчете  из валюты ведения учета в функциональную, отражается в Отчете о прибылях и  убытках по строке «Чистый доход/(расход) от операций с иностранной валютой».

     Требованиями  МСФО 21 не уточняется, по какому именно курсу должна быть отражена данная операция в финансовой отчетности предприятия. Стандарт устанавливает, что в общем  случае это может быть курс спот, т.е. действующий курс на текущем  валютном рынке (например, курс ММВБ), однако допускается использование среднего курса за определенный период (например, за неделю или за месяц), если он не подвергался  значительным колебаниям.

     Пересчет  отдельных статей Баланса и Отчета о прибылях и убытках в валюту отчетности производится следующим  образом:

     – все активы и обязательства переводятся по курсу на каждую из представленных отчетных дат;

     – статьи собственного капитала, кроме нераспределенной прибыли, переводятся по курсу на каждую из представленных отчетных дат;

     – статьи Отчета о прибылях и убытках переводятся по среднему курсу за соответствующий период. При этом элиминируется курсовая разница, возникшая в функциональной валюте по отношению к валюте отчетности организации. Курсовая разница, возникающая при пересчете из функциональной валюты в валюту отчетности, отражается в разделе собственных средств акционеров по строке «Накопленные курсовые разницы».

     Курсовые  разницы, возникающие при расчете  по денежным статьям или при пересчете  денежных статей по курсам, отличающимся от курсов, по которым они пересчитывались  при первоначальном признании в  течение отчетного периода или  в предыдущей финансовой отчетности, подлежат признанию в прибыли  или убытке в том периоде, в  котором они возникают, кроме  случая, когда курсовые разницы возникают  по денежной статье, составляющей долю чистой инвестиции в зарубежную деятельность.

     Таким образом, МСФО 21 устанавливает, что  курсовая разница, возникающая при  погашении денежных статей (дебиторской  и кредиторской задолженности) и  при пересчете стоимости денежных статей кредитной организации на отчетную дату, должна признаваться в  качестве дохода или расхода кредитной  организации в периоде ее возникновения.

     Согласно  МСФО 21 исключением из общего правила  является учет курсовых разниц, возникающих  по денежным статьям, которые составляют часть чистых инвестиций в зарубежную компанию (например, такой статьей  может быть признана долгосрочная дебиторская  задолженность). Такие курсовые разницы  должны учитываться в финансовой отчетности предприятия как собственный  капитал, а после реализации этой инвестиции – как доход или  расход организации.

     Когда кредитная организация представляет свою финансовую отчетность или другую финансовую информацию в валюте, отличной от ее функциональной валюты или валюты представления, она обязана:

     – четко идентифицировать такую информацию, как дополнительную, т.е. не относящуюся к информации, представляемой в соответствии с МСФО;

     – раскрыть валюту, в которой представляется дополнительная информация;

     – раскрыть свою функциональную валюту и метод пересчета, использованный для определения дополнительной информации. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     1.4 Основные положения МСФО 29

     МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» введен в действие для  финансовой отчетности, охватывающей периоды, начинающиеся с или после 1 января 1990 г. Этот стандарт применяется для первичной финансовой отчетности, включая сводную, компаниями, которые составляют отчетность в валюте страны с гиперинфляционной экономикой.

     В соответствии с МСФО 29 консолидированная  финансовая отчетность, составляемая в валюте страны с гиперинфляционной  экономикой, должна быть представлена в единицах измерения, действующих  на отчетную дату.

     МСФО  указывает на неадекватность отражения  результатов операционной деятельности и финансового положения в  валюте страны с гиперинфляционной  экономикой без внесения корректировок  в отчетность, поскольку снижение покупательной способности денег  происходит такими темпами, которые  делают невозможным сопоставление  сумм операций и прочих событий, произошедших в разные временные периоды, даже несмотря на то, что события могут  относиться к одному и тому же отчетному  периоду.

     Финансовая  отчетность в условиях гиперинфляции  представляется в денежном измерении, действовавшем на отчетную дату (независимо от того, представлена она в фактической или в текушей стоимости). Прибыль или убыток по денежным активам включаются в чистый доход и раскрываются отдельно. МСФО 29 приводит две альтернативные последовательности пересчета – для отчетности, составленной в текущей и в фактической стоимости. Рассмотрим общий порядок, базирующийся на данных учета фактической (исторической) стоимости. Общая последовательность пересчета финансовой отчетности:

     1. Установить общий индекс цен  (в разбивке как минимум по  месяцам отчетного года). Если  индекс не определен, или существенно  искажает состояние дел на  конкретном рынке (в отрасли)  – возможна переоценка по курсу  иностранной валюты.

     2. Разделить баланс на денежные и неденежные статьи по МСФО 29.

     3. Индексировать (с учетом возможной  чистой цены продаж) неденежные  статьи баланса. Денежные статьи  не пересматриваются.

     4. Индексировать статьи доходов  и расходов.

     5. Расчет и проверка прибыли  или убытка по чистой денежной  позиции.

     6. Составление отчета о прибылях  и убытках с учетом прибыли  (убытка) по чистой денежной позиции.

     7. Составление отчета о движении  денежных средств, индексированном  на отчетную дату.

     8. Пересчет отчетности предыдущих  лет.

     Прибыль (убыток) по чистым денежным статьям  определяются  
«от противного» – по результату переоценки неденежных статей баланса, доходов и расходов. В принципе, вполне возможен и прямой пересчет по ежедневной открытой денежной позиции (с учетом всех денежных статей в смысле МСФО 29), но такой подсчет достаточно трудоемок, и еще более трудоемка его аудиторская проверка.

     Порядок пересчета неденежных статей на отчетную дату: дебиторская и кредиторская задолженность, оплата которой привязана к индексу цен или к курсу иностранной валюты, корректируется по условиям договоров. Активы, учитываемые по фактической цене, переоцениваются в ценах на отчетную дату. Все прочие балансовые статьи индексируются общим индексом цен (с момента приобретения актива или возникновения обязательства).

     Порядок пересчета статей доходов и расходов: суммы доходов индексируются от даты возникновения каждой операции. На практике, компаниям с регулярным поступлением выручки достаточно пересчета месячных оборотов с применением месячных индексов. Себестоимость реализованной продукции рассчитывается аналогично готовой продукции в балансе. Расходы на амортизацию и материалы, относимые непосредственно на расходы периода, расчитываются исходя из пересчитанной стоимости ОС и материалов в балансе. Отложенный расход (доход) по налогу на прибыль равен разнице между соответствующим статьями в балансе на конец года и в балансе на начало года, скорректированном на общий годовой индекс. Все прочие статьи расходов (включая заработную плату) пересчитываются помесячно аналогично выручке.

     Проверка прибыли и убытка по чистой денежной позиции: прибыль (убыток) по чистой денежной позиции равняется разнице между суммой всех изменений неденежных балансовых статей, включая капитал и суммой всех корректировок статей отчета о прибылях и убытках. Для проверки рассчитывается среднее значение чистой денежной позиции за каждый месяц периода и поток ежемесячных инфляционных выгод (потерь), индексированный к отчетной дате.

     Составление отчета о движении денежных средств (ОДДС), индексированном на отчетную дату: все статьи ОДДС приводятся в единицах измерения, действительных на отчетную дату. Это, собственно, и есть все требования МСФО 29 к ОДДС. Отчет, составленный прямым методом с индексированием на отчетную дату, скорее всего, не будет соотноситься ни с движением активов и обязательств в балансе, ни с прибылью (убытком) в отчете о прибылях и убытках. Поэтому компании, оперирующие в гиперинфляционных условиях чаще всего используют косвенный метод составления ОДДС.