Общая характеристика МСФО

Объект основных средств может быть приобретен в обмен или путем частичного обмена на объект основных средств другого типа или другой актив. Стоимость получаемого объекта определяется по справедливой стоимости полученного актива, которая эквивалентна справедливой стоимости переданного актива, скорректированная на сумму уплаченных или полученных денежных средств или их эквивалентов.

Изложенное правило  справедливо в ситуации, когда  обмен является коммерческим. При  этом, организация определяет наличие в операции обмена коммерческого содержания по степени ожидаемого изменения своих будущих потоков денежных средств в результате совершения данной операции. Если же обмен не квалифицирован как коммерческий, то первоначальная стоимость приобретенного объекта оценивается по балансовой стоимости переданного актива.

Справедливая  стоимость - это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами.

Пример.

Компания А обменивает легковой автомобиль (первоначальная стоимость 100 д.е., накопленная амортизация 30 д.е., рыночная стоимость автомобиля 60 д.е.) на грузовик (рыночная стоимость 100 д.е.), в результате обмена произведена доплата компанией А в сумме 40 д.е. Отразить операцию в соответствии с МСФО в финансовой отчетности компании А.

Ответ:

МСФО 16 предписывает в случае коммерческого обмена признавать объект по справедливой стоимости полученного, которая в свою очередь равна  справедливой стоимости переданного  актива, скорректированной на переданные (полученные) денежные средства. 
БСновогоОС = ССполученного = ССпереданного +(-) ДС 
 
БС грузовика = 100 д.е. или 60 д.е. + 40 д.е. 
Справедливая стоимость переданного автомобиля составляет 60 д.е. (100 д.е. – 40 д.е.) 
 
По сделке обмена компания А получила убыток в сумме 10 д.е., поскольку балансовая стоимость автомобиля (70 д.е.) превышает его рыночную стоимость (60 д.е.). 
Сводная бухгалтерская запись для статей баланса (ф1) и отчета о прибылях и убытках (ф2) может быть представлена следующим образом: 
 
Д-т Ф1 ОС/грузовик 100 д.е. К-т Ф1 ОС/автомобиль 70 д.е. 
Д-т Ф2 Убыток от продажи ОС 10 д.е. К-т Ф1 Денежные средства 40 д.е. 
 
Ответ: в результате данной операции на балансе компании А будет отражен новый объект основных средств по первоначальной стоимости 100 д.е., в отчете о прибылях и убытках будет показ убыток от продажи основных средств 10 д.е. 
 
Примечание: не рассматриваются вопросы отражения НДС.

В случаях приобретения основных средств на условиях отсрочки платежа на период, превышающий обычные условия кредитования, его первоначальная стоимость принимается равной цене без учета отсрочки платежа. Разница между ее величиной и суммарными выплатами по договору признается расходами на выплату процентов на протяжении периода кредитования, если только она не капитализируется в соответствии с альтернативным подходом, предусмотренным МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам».

Пример.

1 января 2005 г.  производственная компания ААА  приобрела оборудование для упаковки  своей продукции стоимостью 5 000 тыс.  руб., плюс НДС 18 процентов. Схема  платежей в соответствии с  договором выглядит следующим  образом (без учета НДС): первый  платеж на сумму 2 360 тыс. руб.  произведен 10.01.05, на остальные 3 540 тыс. руб. предусмотрена отсрочка  платежа на год. Расходы на  доставку составили 100 тыс. руб.  без НДС. Стоимость капитала  компании ААА составляет 10 процентов.  
Первоначальная стоимость объекта основных средств.

Последующие затраты, связанные  с объектами основных средств

Последующие затраты, относящиеся к объекту основных средств, следует разделять на

1. затраты отчетного периода и
2. затраты, увеличивающие балансовую стоимость объекта.

Затраты, увеличивающие  балансовую стоимостью, возникают в  случае, когда существует вероятность  того, что организация в будущем  получит экономические выгоды сверх  нормативных показателей, первоначально рассчитанных для имеющихся объектов основных средств.

Все прочие последующие  затраты следует признавать как  затраты периода, в котором они  были понесены. Как правило, к ним  относятся затраты на ремонт и  обслуживание объектов основных средств, которые не улучшают нормативные  показатели функционирования объектов основных средств.

Если производится замена отдельных частей объекта  основных средств, имеющих различный  срок полезного использования и  учитываемых как отдельные объекты, то соответствующие затраты отражаются в учете как приобретение нового объекта основных средств, а замена рассматривается как выбытие  старого компонента.

Учет  основных средств  после первоначального  признания

Компания согласно МСФО (IAS) 16 может выбрать одну из двух моделей учета последующей  оценки:

1. модель учета по первоначальной стоимости;
2. модель учета по переоцененной стоимости.

Важно отметить, что МСФО (IAS) 16 допускает применение модели учета основных средств к  отдельным группам основных средств.

Модель  учета по первоначальной стоимости состоит в следующем: после первоначального признания объект основных средств учитывается по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения, признанных согласно МСФО (IAS)36 «Обесценение активов».

Под убытком от обесценения понимается сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость; возмещаемая стоимость - наибольшая из двух величин: чистой цены продажи и ценности использования актива.

Модель  учета по переоцененной  стоимости предполагает, что после первоначального признания объект основных средств учитывается по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от переоценки. Таким образом, альтернативный подход предусматривает систематическую переоценку объектов основных средств до справедливой стоимости.

Требования  к проведению и  отражению переоценок основных средств

Переоценке подлежат не отдельные объекты основных средств, а вся группа, к которой относится  объект. Переоценки должны проводиться  на регулярной основе, так чтобы  балансовая стоимость объекта существенно  не отличалась от его справедливой стоимости на отчетную дату.

Справедливой  стоимостью объектов основных средств  обычно является их рыночная стоимость. Такая оценка, как правило, выполняется  профессиональными оценщиками.

МСФО (IAS) 16 выделяет два способа отражения переоценки на счетах бухгалтерского учета:

1. сумма накопленной амортизации на дату переоценки переоценивается в той же пропорции, что и изменение балансовой стоимости актива до вычета амортизации; при этом после переоценки балансовая (остаточная) стоимость актива равняется его переоцененной стоимости;
2. сумма накопленной амортизации на дату переоценки списывается на уменьшение балансовой стоимости объекта до вычета амортизации, после чего полученный результат переоценивается до справедливой стоимости.

Пример.

1 января 2005 г.  компания ННН приобрела основное  средство, первоначальная стоимость  которого составила 100 д.е., срок  полезного использования - 5 лет.  Рыночная стоимость основного  средства на 31.12.2005 г. составляет 90 д.е. (по результатам отчета профессионального  оценщика), срок полезной службы  не пересматривался. 
1) пропорциональный способ:  
К моменту переоценки (31.12.2005г.) по основному средству будет начислена амортизация 20 д.е. (100 д.е. / 5 лет = 20 д.е.). Остаточная стоимость объекта до переоценки составит 80 д.е. (100 д.е. – 20 д.е. = 80 д.е.).  
Коэффициент переоценки равен 1,125 (90 д.е. / 80 д.е. = 1,125).  
Таким образом, необходимо увеличить первоначальную стоимость основного средства (100 д.е. х 1,125 – 100 д.е.) и накопленную амортизацию (20 д.е. х 1,125 – 20 д.е.), применив к ним коэффициент переоценки, разница при дооценки относится на резерв переоценки 
Бухгалтерские записи 
31.12.2005 г.: отражена переоценка оборудования

 
Амортизация за 2006 г. определяется исходя из «новой» первоначальной стоимости  и старого срока полезной службы: 112,5 / 5 лет = 22,5 д.е. 
2) способ списания накопленной амортизации против балансовой стоимости:  
Сначала сумма накопленной амортизации к дате переоценки списывается против балансовой стоимости:

 
Далее полученная сумма на счете  результат (80 д.е.) доводится до величины переоцененной стоимости (90 д.е.):

 
Амортизация за 2006 г. определяется исходя из переоцененной стоимости (90 д.е.) и остаточного срока полезной службы (4 год = 5 – 1): 90 д.е. / 4 год = 22,5 д.е.

Правила отражения результатов  переоценки объектов основных средств:

1. переоценка производится по каждого объекту основных средств;
2. дооценка относится на увеличение капитала компании (отражается в балансе по статье «Результат переоценки»), при этом сумма дооценки в пределах ранее проведенной уценки включается в отчет о прибылях и убытках, т.е. увеличивает чистую прибыль отчетного периода;
3. уценка признается расходом периода, уменьшает финансовый результат и отражается в отчете о прибылях и убытках, при этом сумма уценки в пределах ранее сделанной дооценки относится на уменьшение капитала (вычитается из статьи «Результат переоценки»).

Пример

Объект основных средств был куплен 1 января 2000 г. за 100 д.е. Компания применяет модель учета по переоцененной стоимости. Согласно отчету независимого оценщика рыночная стоимость объекта составляет: на 31.12.2000г. 130

д.е, на 31.12.2001г. 110 д.е., на 31.12.2002г. 94 д.е., на 31.12.2003г. 112 д.е.  
Для простоты в данном примере не рассмотрена амортизация, тем не менее ежегодно амортизационные отчисления должны быть начислены до осуществления переоценки.

Решение: