Концепция «чистого (очищенного) дохода»

Концепция «чистого (очищенного) дохода»

С точки зрения общественных экономических отношений основным объектом распределения – а, значит, и объектом налоговых притязаний государства – является прибавочный продукт. В денежном выражение он измеряется как сумма чистых (за вычетом амортизации) доходов населения, что составляет национальный доход конкретной страны. Поскольку всякий налог уменьшает чистый доход налогоплательщика, то можно считать, что все налоги уплачиваются из доходов.

Однако в практике налогообложения не всегда можно ориентироваться только на наличие доходов у налогоплательщика. Во-первых, некоторое лицо может не иметь доходов, но иметь частную собственность в крупных размеров (унаследованную или приобретенную  за счет ранее заработанных доходов) и было бы несправедливо полностью освобождать его от налогообложения. Во-вторых, в налоговой практике часто бывает трудно проследить конечного получателя доходов (особенно, в случаях, когда суммы денежных доходов пересекают национальные границы). В этих случаях применяют налогообложение также имущества и сделок (в последнем случае удобство налогообложения состоит в том, что обязанность по уплате налога может быть возложены на обе стороны, или любую из сторон, участвующих в конкретной сделке). Таким образом, для фискальных целей выделяют, в качестве объектов обложения, доходы, имущество и сделки. В прошлом еще и сам человек непосредственно выступал объектом налогообложения (налоги на рабов, на крепостных крестьян, некоторые формы личного - не подоходного и не поимущественного обложения), но сейчас только ограниченное число стран все еще практикуют устаревшие формы подушного обложения.

Иногда, в целях экономического анализа, может применяться более обобщенная группировка объектов налогообложения - только имущество и сделки с имуществом.  При таком подходе под доходом понимается прирост имущества налогоплательщика, отнесенный к определенному отчетному периоду, а в категорию сделок включаются любые действия налогоплательщика, которые имеют своим результатом изменение правого статуса имущества.

Обложение доходов имеет сравнительно короткую историю, и она тесно связана с развитием товарно-денежного обращения. На ранних этапах развития общества налоги взимались, в основном, в товарной форме (натуральные подати) и были привязаны либо к владению земельной собственностью - налоги в форме изъятия части урожая или приплода скота, либо к обороту товаров - налоги в виде торговых (городских) и пограничных (таможенных) сборов и пошлин.

С развитием методов капиталистического производства всеобщей формой обращения капиталов стало их обращение как денежных стоимостей и, соответственно, прежние подати приобрели форму денежных налогов. Затем, по мере усложнения техники производство становилось все более капиталоемким, предприятия все более широко стали пользоваться кредитом, появилась форма акционерных компаний, и в качестве денежного выражения прироста капитала появилось понятие «прибыли», или «чистого дохода» на капитал (денежная выручка за минусом затрат и отчислений на амортизацию основного капитала). Далее, с развитием финансового и фондового рынка, с появлением новых форм ссудного капитала общее  понятие «капитал» расщепилось на «капитал-собственность» и «капитал-функцию», с соответствующим выделением новых видов денежных доходов. Одновременно, по мере усложнения организационных и технологических условий производства, резко возросли требования к финансовому и бухгалтерскому учету на предприятиях. Все это создавало предпосылки для более точного учета распределения доходов в производстве и обращении товаров, что, в свою очередь, позволило перейти, на рубеже 19-20 веков, к переходу на обложение граждан и предприятий по получаемым ими доходам (в форме таких новых видов налогов, как налог на прибыли корпораций и налог на доходы граждан).

В экономической науке, в терминах классической политэкономии, основанной на трудовой теории стоимости (основоположники - Д. Рикардо, А. Смит и К. Маркс), в системе общественных производственных отношений выделяется, прежде всего, понятие материального «прибавочного продукта», которому на макроуровне соответствует понятие «национального дохода». В экономическом смысле в состав «национального дохода» входят составные части прибавочного продукта первичных субъектов общественного производства: собственников земли – земельная рента, собственников капитала – процент, капиталистов-предпринимателей – предпринимательский доход и собственников труда (наемных работников) – заработная плата.

В терминах экономической статистики  национальный доход представляет собой валовой национальный продукт (ВНП) страны, уменьшенный на сумму реального износа основных фондов.

В современной системе национальных счетов показатель «национального дохода» обычно определяется как сумма всех денежных доходов всех «национальных лиц» (граждан и предприятий), за минусом так называемых «вторичных доходов» - т.е., доходов, получаемых не от непосредственного участия в общественном воспроизводстве («первичных доходов», получаемых по праву владения основными факторами производства), но за счет последующего  перераспределения этих «первичных» доходов (в порядке, например, перераспределения через государственный бюджет и иные общественные фонды).

Статистически национальный доход может рассчитываться тремя разными методами: как «чистая» (с исключением двойного счета) стоимость общего объема производства страны; как  очищенная от «вторичных доходов» (получаемых в порядке перераспределения) сумма доходов всех субъектов общественного воспроизводства; или как сумма расходов на национальное производство, увеличенная на чистый прирост товарных запасов. При правильной постановке учета и точного соблюдения методологии сведения счетов национальной статистики конечный результат по всем этим трем методам расчета национального дохода должен всегда совпадать.

Между тем, сейчас даже в законодательстве РФ нет единого понятия «дохода». В Бюджетном кодексе РФ и в сфере бухгалтерского учета это понятие используется для обозначения «приходных статей» (против «расходных») бюджетных смет и бухгалтерских балансов. При этом положительные результаты по этим сметам и балансам называются как «сальдо» или «прибыль» (но не доход»).

Гражданский  кодекс также РФ не содержит единообразного четкого определения «дохода». В перечне объектов гражданских прав «доходы»  трактуются как «поступления, полученные в результате использования имущества» (ст. 136 ГК РФ), в других частях ГК просто отождествляет «доход» с денежными средствами (операции по «приходу» денег), получаемыми юридическими и физическими лицами на самых разных правовых основаниях (например, как в ст. 989 ГК РФ – «полученные доходы и понесенные расходы», или в ст. 26 ГК РФ - «заработки, стипендии и иные доходы»).

В Налоговом кодексе РФ в ст. 41 «Принципы определения доходов» (Часть Первая НК РФ) под «доходом» понимается «экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Подоходный налог с физических лиц, «Налог на прибыль организаций, «Налог на доходы от капитала». Понятие «экономической выгоды» в НК РФ не имеет самостоятельного определения, однако из контекста его употребления в тексте закона можно заключить, что под «экономической выгодой» следует понимать именно «прибавочный продукт», «добавленную стоимость», прирост имущества лица – т.е. «доход» как «прибыток», но не как «приход». При этом для целей обложения налогом на доходы физических лиц вводится понятие «доходов в виде материальной выгоды» (ст. 210 и 212 НК РФ).

Примерно такое же понимание «дохода» как - «экономической (или материальной) выгоды» - присутствует в законодательстве и в налоговой практике всех развитых стран, и, соответственно, в этих странах в сфере коммерческой деятельности понятию «выгода-прибыток» соответствует понятие «прибыли» (или «чистого дохода»), а для сферы регулирования трудового права – понятие «облагаемого дохода» (заработная плата минус разрешенные льготные вычеты и скидки).

В Налоговом кодексе РФ присутствует как это общепринятое  понимание «дохода-выгоды», так и статьи, в которых «доход» трактуется  как «приход». Например, в ст. 212 НК РФ, п. 4, в отношении определения облагаемого дохода от операций с ценными бумагами «доход в виде материальной выгоды…определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение». В то же время, в отношении операций с ценными бумагами иностранных организаций или с имуществом, находящимся за пределами РФ, под доходом, подлежащим обложению в РФ (ст. 208, п.5, НК РФ), предлагается понимать «доходы от реализации» (ценных бумаг, имущества). Аналогичным образом «доходы» как «приход» трактуются в Главе 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» - «доходы от реализации товаров (работ, услуг)» - ст. 248, «доходом от реализации…признается выручка от реализации товаров (работ, услуг)…, имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав» - ст. 249, и т.д.

Таким образом, в налоговом законодательстве РФ термин «доход» используется для обозначения двух резко различающихся понятий: «доход» как «приход» (в противоположности к «расходу»), и «доход» как «прибыток» (в противоположности к «убытку»). В первом понятии «доход» фактически приравнивается к «выручке», или «валовому доходу»; во втором – к «прибыли», или «чистому доходу». Поскольку термин «доход» применяется в разных разделах налогового законодательства, в том числа и в главах, относящихся к разным видам налогов, то такое смешение понятий постоянно приводит к созданию конфликтных ситуаций и вообще препятствует правильному применению закона (к примеру, в главе 23 «Налог на доходы физических лиц», ст. 28, к объектам обложения налогом отнесены «доходы от реализации… имущества», под которыми налоговые органы понимают всю выручку от продажи имущества – вовсе не принимая во внимание, что от каждой конкретной продажи имущества налогоплательщик может иметь как доход (прибыток), так и убыток).

Как очевидно, правильнее было бы, во-первых, закрепить термин «доход» исключительно за сферой подоходного налогообложения, заменив «доход» в сфере действия других налогов более походящими терминами «выручка», «оборот», «сумма продаж», «приход», и т.д.; и во-вторых, концептуально выделить из понятия «доход» подчиненное ему понятие «облагаемого дохода». В фискальном смысле это последнее понятие составит налоговую базу для целей применения любых подоходных налогов (которая сейчас в законе не имеет четкого определения), а в экономическом смысле под «облагаемым доходом» будет пониматься «чистый доход».

При этом для сферы предпринимательской (коммерческой) деятельности концептуальное понятие «облагаемого дохода» уже существует, это – прибыль; для сделок с имуществом его следует уточнить – как разница между покупной и продажной ценой данного имущественного объекта; и для сферы применения подоходного налога с физических лиц понятие «облагаемого дохода» следует заново закрепить в законодательном порядке – как разница между общей суммой дохода лица и суммой необходимого (реального) прожиточного минимума (на конец 2004 года прожиточный минимум для трудоспособной части населения, утвержденный официально решением правительства, составлял 2629 рублей на человека в месяц). 

С точки зрения общей налогово-бюджетной политики преимущества от введения понятия «облагаемого дохода» для физических лиц вполне очевидны: государства избавится от необходимости содержать дорогостоящую систему контроля за учетом доходов и сбором налогов с большой массы низкооплачиваемого населения; отпадет необходимость проводить через бюджет суммы собираемых налогов и встречных денежных пособий и субсидий, на которые сейчас имеют право граждане с недостаточными доходами. Одновременно можно будет и решить вопрос и об освобождении заработков, не достающих до уровня «облагаемого дохода», также и от любых социальных налогов.

Особенности управления налоговой системы в РФ.

В управлении системой налогообложения РФ участвует значительное число различные ведомства и учреждения. За формирование и толкование налогового законодательства отвечает Министерство финансов РФ. Контрольные функции осуществляют Федеральная налоговая служба (по основным видам налогов) и Федеральная таможенная служба (по таможенным пошлинам и по НДС и акцизам - при экспортно-импортным сделкам). Сбор налогов и проведение перерасчетов по поступившим налоговым платежам, а также распределение налогов по уровням бюджетной системы ведется органами Федерального казначейства. Взыскание налоговых платежей и санкций по вступившим в силу решениям судов осуществляется Службой судебных приставов. Расследование нарушений налогового законодательства поручено органам Министерства внутренних дел. И, наконец, функции «компетентного органа» по исполнению международных налоговых соглашений РФ выполняет Министерство финансов. Вследствие такой раздробленности полномочий и ответственности возникает значительное число проблем, связанных с координацией действий всех этих ведомств и учреждений и обменом информацией между ними, в общей системе контрольной работы появляются серьезные нестыковки, создаются существенные трудности для налогоплательщиков при исполнении ими своих обязанностей по представлению отчетности и уплате налогов. В общей сложности налоговым администрированием, в разных его формах, в РФ занимается до полумиллиона государственных служащих.

Если сравнить с ведущими развитыми странами мира, то в них все эти функции, как правило, сосредоточены в рамках единого налогового ведомства, которое ведет все виды контрольной работы и осуществляет сбор налоговых платежей на свои счета в коммерческих банках, с проведением всех необходимых перерасчетов (с учетом того, что платежи по основным видам налогов сейчас осуществляются в авансовом порядке). При этом также заметна тенденции к расширению деятельности налогового ведомства за счет возложения на него ряда функций иного характера. Так, во Франции налоговая служба ведет также реестр недвижимости, в США и Великобритании, при отсутствии внутренних паспортов, регистрация граждан ведется унифицированно налоговыми органами по единому номеру (налогового и социального учета), в ряде стран специальные подразделения налоговой службы, наряду с взысканием задолженности по налогам, занимаются также сбором и иных долгов в пользу государства, и т.д.

Основными контролирующими (не собирающими налоги) органами в сфере налогообложения в РФ являются ФНС и ФТС.

Федеральная налоговая служба России включает в себя центральный аппарат, межрегиональные налоговые инспекции, территориальные налоговые инспекции и ряд подведомственных организаций. Кроме того, при ФНС России с декабря 2008 г. действует Общественный совет.

В главе Федеральной налоговой службы находится Руководитель ФНС России, который имеет семь заместителей (по данным на июнь 2009 г.). В составе центрального аппарата имеется девять управлений: Аналитическое управление, Контрольное управление, Управление налогообложения, Административное управление, Управление обеспечения, Управление информатизации, Правовое управление, Управление по обеспечению процедур банкротства и Управление досудебного аудита.

В состав межрегиональных инспекций ФНС России входят шесть инспекций по федеральным округам (МРИ по Центральному ФО, по Северо-Западному ФО, по Южному ФО, по Приволжскому ФО, по Уральскому ФО, по Сибирскому ФО и по Дальневосточному ФО), Межрегиональная инспекция ФНС по централизованной обработке данных и десять МРИ по крупнейшим налогоплательщикам (в сфере нефтегазовой промышленности, металлургии, оборонной промышленности,  связи, банковскойи

ФТС России реализует свои полномочия и функции на основании и во исполнение Конституции Российской Федерации, федеральных конституционных законов, Таможенного кодекса  Российской Федерации, других федеральных законов, международных договоров Российской Федерации, актов Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, иных нормативных правовых актов в области таможенного дела, а также Положения о Федеральной таможенной службе.