Плата за загрязнение окружающей среды: интересы бюджета против закона

Приведенный принцип  установления налогов только законом  был закреплен Постановлением Верховного Совета РФ от 10.07.1992 г. №3255-1 «О некоторых  вопросах налогового законодательства Российской Федерации». В целях систематизации налогового законодательства РФ и упорядочения законотворческой деятельности в вопросах налогообложения ВС РФ указал, что  федеральные налоги (в том числе  размеры их ставок и налоговые  льготы) в соответствии с Законом  Российской Федерации "Об основах  налоговой системы в Российской Федерации" устанавливаются только законодательными актами Российской Федерации, принимаемыми Верховным Советом  Российской Федерации в форме  законов и постановлений по вопросам налогообложения, и нормативными актами соответствующих органов, определяемыми  этими законодательными актами. Изменение  режима налогообложения по указанным  налогам осуществляется путем внесения изменений и дополнений в действующий  законодательный акт Российской Федерации по конкретному налогу. То есть предусматривалась обязанность принятия именно закона о налоге, а не установления каких-либо правил налогообложения в законодательных актах других отраслей права. 

Применение соответствующих  положений Основ и Постановления  ВС РФ №3255-1 обусловлено принципом  приоритета более поздней правовой нормы по отношению к принятой ранее. Примером применения данного  принципа в судебной практике может  служить Решение Верховного Суда РФ от 10.12.1996 г. №ГКПИ 96-325-339: «...при разрешении настоящего спора суд учитывает  и то, что положение ст. 15 ... введено  в действие с 1 июля 1992 года, тогда  как ст. 855 ГК РФ принята позднее  и действует с 15 августа 1996 г., следовательно, именно эта норма ... подлежит применению при разрешении спора». 

Правительство РФ приняло  Постановление №632 лишь 28.08.1992 г., т.е. после вступления в силу приведенных  выше законодательных актов и  в нарушение норм Конституции  РФ 1978 года. Таким образом, на момент принятия указанного Постановления, определение  порядка исчисления и уплаты налоговых  платежей уже не входило в компетенцию  Правительства.  

С принятием 12 декабря 1993 года Конституции РФ, рассмотренный  выше принцип установления налоговых  платежей только законом получил  закрепление в ст.57 Конституции  РФ, согласно которой «каждый обязан платить законно установленные  налоги и сборы». В многочисленных постановлениях Конституционный Суд  РФ неоднократно отмечал, что налогоплательщик обязан уплачивать только «законно установленные» налоги и сборы. Федеральные налоги и сборы следует считать «законно установленными», если они установлены  федеральным законодательным органом, в надлежащей форме, то есть федеральным  законом, в предусмотренном законом  порядке и введены в действие в соответствии с действующим  законодательством (Постановление  КС РФ от 18.02.1997 г. №3-П). 

Следовательно, если обязанность по уплате налога была установлена незаконно нормативным  правовым актом органа исполнительной власти – Правительства РФ, то для  уплаты налога, а значит и для  лишения права собственности  на имущество налогоплательщиков нет  никаких оснований. Иными словами, те суммы, которые были перечислены  в бюджет на основании нормативных  актов, признанных в последствии  незаконными, налогами в их действительном смысле не являются. 

Согласно п.2 Заключительных и переходных положений Конституции  РФ законы и другие правовые акты, действовавшие  на территории Российской Федерации  до вступления в силу Конституции (25.12.1993 г.), применяются в части, не противоречащей Конституции Российской Федерации. Таким образом, с момента вступления в силу Конституции РФ Постановление  №632 не могло применяться как  противоречащее Основному закону вне  зависимости от признания его  незаконным решением Верховного Суда РФ. 

Конституционный Суд  РФ в Постановлении от 11 ноября 1997 г. №16-П прямо указал, что установить налог или сбор можно только законом; налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться "законно установленными", установить налог или сбор - не значит только дать ему название, необходимо определение в законе существенных элементов налоговых обязательств. 

Таким образом, налог  или сбор может считаться законно  установленным только в том случае, если законом зафиксированы существенные элементы налогового обязательства, т.е. установить налог можно только путем  прямого перечисления в законе о  налоге существенных элементов налогового обязательства. 

Конституционное требование об установлении налогов и сборов только и исключительно в законодательном  порядке представляет собой один из принципов правового демократического государства и имеет своей  целью гарантировать, в частности, права и законные интересы налогоплательщиков от произвола и несанкционированного вмешательства исполнительной власти. 

Только закон в  силу его определенности, стабильности, особого порядка принятия может  предоставить налогоплательщику достоверные  данные для исполнения им налоговой  повинности. Если существенные элементы налога или сбора устанавливаются  исполнительной властью, то принцип  определенности налоговых обязательств подвергается угрозе, поскольку эти  обязательства могут быть изменены в худшую для налогоплательщика  сторону в упрощенном порядке. 

В Определении от 10.12.2002 г. №284-О содержится прямо противоположная  точка зрения – сборы могут  устанавливаться не только законом, но и подзаконными актами. Таким  образом, налицо непоследовательность Конституционного Суда РФ, отказ от ранее выработанного принципа законно  установленных налогов и сборов в угоду фискальным интересам  государства. Данный факт тем более  не может не быть замеченным и подвергнутым осуждению, поскольку решения КС РФ не могут быть обжалованы. Единственной возможностью защиты своих прав остается обращение в международные органы, и в первую очередь – в Европейский  суд по правам человека. Однако учитывая довольно длительную процедуру рассмотрения дел в названном суде, а также  известную сложность в подготовке документов и ведению процесса, следует  констатировать, что на такой шаг  пойдут немногие налогоплательщики.  

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 17 декабря 1996 г. №20-П, право частной  собственности охраняется законом (часть 1 статьи 35 Конституции РФ). 

Вместе с тем  право частной собственности  по смыслу статьи 55 (часть 3) Конституции  Российской Федерации может быть ограничено федеральным законом, но только в той мере, в какой это  необходимо в целях защиты основ  конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов  других лиц, обеспечения обороны  страны и безопасности государства.  

Статья 18 Конституции  РФ устанавливает, что права и  свободы человека и гражданина являются непосредственно действующими. Именно права и свободы определяют смысл, содержание и применение законов, деятельность законодательной и исполнительной власти, местного самоуправления и  обеспечиваются правосудием. 

Это соответствует  общепризнанным принципам и нормам международного права, в частности  Всеобщей декларации прав человека от 10 декабря 1948 года, согласно которой  каждый человек имеет обязанности  перед обществом, в котором только и возможно свободное и полное развитие его личности (часть первая статьи 29); при осуществлении своих  прав и свобод каждый человек должен подвергаться только таким ограничениям, какие установлены законом исключительно  с целью обеспечения должного признания и уважения прав и свобод других и удовлетворения справедливых требований морали, общественного порядка  и общего благосостояния в демократическом  обществе (часть вторая статьи 29). Аналогичное  положение о допустимости ограничения  прав человека и гражданина предусмотрено  также Международным пактом об экономических, социальных и культурных правах от 19 декабря 1966 года (статья 4). 

Законодатель (Верховный  Совет РФ) должен был самостоятельно реализовать предоставленные ему  Конституцией РФ полномочия. Делегирование  полномочий законодателя органам исполнительной власти Конституцией не предусмотрено. Это отметил и Конституционный  Суд РФ в Постановлении от 11 ноября 1997 г. №16-П наделение законодательного органа Российской Федерации конституционными полномочиями устанавливать налоги означает также обязанность самостоятельно реализовывать эти полномочия. 

Верховный Суд РФ, признавая Постановление №632 недействительным, в Решении №ГКПИ 2002-178 указал, что  отнесение к ведению Правительства  РФ установления существенных элементов  налогового обязательства не соответствует  закрепленному действующим законодательством  разграничению полномочий между  органами законодательной и исполнительной власти.  

В соответствии с  п.5 ст.3 НК РФ, федеральные налоги и  сборы устанавливаются, изменяются или отменяются настоящим Кодексом. Верховный Суд РФ в своем Определении  от 04.06.2002 г. №КАС 02-232 отметил, что в  соответствии с ч. 1 ст. 115 Конституции  Российской Федерации деятельность Правительства Российской Федерации  осуществляется на основании и во исполнение Конституции Российской Федерации, федеральных законов, нормативных  указов Президента Российской Федерации. При этом, установление федеральных  налогов отнесено к исключительной компетенции законодателя, а не к  компетенции Правительства, и введение Правительством РФ такого налога обоснованно было расценено судом как нарушение определенного порядка введения федеральных налогов и сборов.  

Конституция РФ и  принятый на ее основании Федеральный  конституционный закон «О Правительстве  Российской Федерации» не предусматривают  компетенции Правительства РФ в  сфере установления федеральных  налогов. Таким образом, ВС РФ признал, что Постановление №632 принято  Правительством РФ без соответствующих  полномочий. 

Конституционный принцип  законного установления налогов  и сборов был положен и в  основу Налогового кодекса РФ, часть  первая которого вступила в силу с 01.01.1999 г. В соответствии с п.5 ст.3 НК РФ федеральные  налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются НК. Ни на кого не может быть возложена обязанность  уплачивать налоги и сборы, а также  иные взносы и платежи, обладающие установленными НК признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК либо установленные  в ином порядке, чем это определено НК. Согласно ст.17 НК налог считается  установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики  и элементы налогообложения. Плата  за загрязнение окружающей среды  не была установлена ни Налоговым  кодексом, ни другим законодательным  актом о налогах и сборах. 

В соответствии с  п.3 ст.3 НК РФ недопустимы налоги и  сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав. Исходя из данного принципа, а также определения  налога как обязательного, индивидуально  безвозмездного платежа, взимаемого с  организаций и физических лиц  в форме отчуждения принадлежащих  им на праве собственности денежных средств, можно заключить, что незаконно  установленный налог препятствует осуществлению налогоплательщиками  права собственности, гарантированного им ст.35 Конституции РФ. 

Интересен также  тот факт, что плата за загрязнение  окружающей среды названа Конституционным  Судом в Определении №284-О не налогом, а сбором. Следует не согласиться  с таким подходом, для чего необходимо проанализировать основные отличия  правовой природы налога и сбора. Налог - это индивидуальный безвозмездный  платеж в целях финансового обеспечения  деятельности государства и (или) муниципальных  образований, а сбор - это взнос, уплата которого плательщиком является одним  из условий совершения в отношении  него государственными органами, органами местного самоуправления и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Такое определение приводит Налоговый  кодекс РФ в статье 8. 

Следовательно, основным отличительным признаком сбора  является его индивидуальная возмездность, чего нельзя сказать о плате за загрязнение окружающей среды. Налогоплательщик не получает ничего взамен за уплаченные им в бюджет суммы. В частности, государство  не гарантирует налогоплательщику  благоприятную окружающую среду  в зависимости от уплаты либо неуплаты данного платежа. Обязанность по обеспечению благоприятной окружающей среды является для государства конституционной и не может быть обусловлена выполнением налогоплательщиками каких-либо встречных обязательств. 

Если воспринять подход КС РФ к определению платы  за загрязнение в качестве сбора, то можно любой налог отнести  к категории сбора. Например, налог  на пользователей автомобильных  дорог можно назвать сбором, взимаемым  для покрытия затрат государства  на ремонт и создание автомобильных  дорог общего пользования. Логика та же, проблема в одном – индивидуальная возмездность отсутствует. 

В то же время, любой  налог возмезден и предназначен для покрытия определенных расходов государства. И в отличие от сбора  сущность налога состоит в его  «общей» возмездности, в невозможности  налогоплательщика требовать получения  последним от государства определенного  набора социальных благ в обмен на уплату налога и в зависимости  от суммы налога, перечисленной в  бюджет.