Аудит - новый вид предпринимательской деятельности

      Полагаю,  что  следует  в законодательном порядке закрепить полномочия как   собственника,   так  и  управляющего  его  имуществом  на  право заключения  договора  о  проведении  аудиторской проверки деятельности хозяйствующего субъекта.

      Инициативные  аудиторские  проверки,  основываясь на равноправном свободном   волеизъявлении   сторон,   должны   проводиться   на  базе заключенного   между  ними  договора.  Однако  следует  отметить,  что договорная  природа  отношений  должна  быть  присуща  и  обязательным аудиторским  проверкам за исключением, вероятно, аудиторских проверок, проводимых  по  поручению  государственных органов, в силу того, что в данном  случае  отношения  сторон не основаны на соглашении, свободном встречном  волеизъявлении.  Порядок  и  условия проведения аудиторской проверки,  осуществляемой по поручению государственного органа, должны быть определены законом и конкретизированы лицом, выдавшим поручение.

      В  связи  с  тем,  что Правила не предусматривают особого порядка заключения  договора на  проведение  аудиторской  проверки и оказание аудиторских  услуг,  сторонам  при  заключении такого договора следует руководствоваться  общим  юридическим  правилом  о  порядке заключения хозяйственных  договоров,  установленным  в главе 8 Основ гражданского законодательства  Союза  ССР  и  республик,  применяемых на территории Российской  Федерации  на  основании  постановления  Верховного Совета Российской Федерации от 14 июля 1992 года "О регулировании гражданских правоотношений в период проведения экономической реформы".

      Устанавливая  общие  основы  аудиторской деятельности, Правила не содержат   жесткой   регламентации   взаимоотношений   субъектов   при проведении   аудиторских   проверок,   что   дает  сторонам  право  на самостоятельные  юридические  действия. Это свидетельствует о том, что стороны  самостоятельны  в  выборе партнера, выработке взаимных прав и обязанностей,    определяющих   их   взаимодействие   при   проведении аудиторской проверки и оказании аудиторских услуг.

      В  то  же  время это обязывает стороны квалифицированно заключать договор,  определив в нем все аспекты взаимоотношений сторон. При этом в  договоре  должны  найти  свое  юридическое  закрепление  не  только взаимные права и обязанности сторон, но и условия обеспечения их прав, порядок  и  способы  выполнения  обязанностей,  система контроля за их соблюдением,  а  также  способы  обеспечения  выполнения  обязательств сторонами.

      Результат  проведения  аудиторской проверки должен быть изложен в заключении   аудитора   (аудиторской   фирмы).  Правила  устанавливают требования, предъявляемые к аудиторскому заключению: к его содержанию, оформлению.

      Полагаю,  что  небезынтересным  является  вопрос  о правомерности отказа  аудитора  в  выдаче клиенту аудиторского заключения по мотивам обнаружения  значительных нарушений в оформлении первичных документов, нарушения правил ведения бухгалтерского учета или налогового законода-тельства  и  т.д.  Так,  аудиторская  фирма  отказала клиенту в выдаче аудиторского  заключения, ссылаясь на то, что финансовый отчет данного предприятия  не отвечает требованиям достоверности. Однако несмотря на то,   что  аудитор  проделал  определенную  работу,  клиент  отказался оплатить ее. Для того чтобы определить правомерность поведения сторон, следует обратиться  к законодательству, регламентирующему аудиторскую деятельность.   Так,   Правила  не  предусматривают  в  данном  случае возможность  отказа  в  выдаче аудиторского заключения. Отказ в выдаче аудиторского   заключения   клиенту   может   быть только  следствием расторжения договора на проведение аудиторской проверки по основаниям, предусмотренным    законодательством    или   договором,   заключенным сторонами.  Однако  если  в  ходе  аудиторской проверки выявлены факты существенных  нарушений  установленного порядка ведения бухгалтерского учета   и   составления   финансовой   отчетности,   влияющих   на  ее достоверность, а также нарушения законодательства Российской Федерации при  совершении  хозяйственно-финансовых операций, которые нанесли или могут  нанести  ущерб интересам собственников экономического субъекта, государства  и  третьих лиц, аудитор обязан указать их в аналитической части  заключения.  При этом если экономическим субъектом - заказчиком существенные  нарушения  не были устранены в ходе проверки, в итоговой части   аудиторского   заключения   делается  запись  о  невозможности подтверждения достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

      Таким   образом,   аудитор   (аудиторская  фирма)  обязан  выдать заключение  заказчику. При этом аудиторское заключение должно отражать объективную   картину   обследуемого  объекта,  являться  как  бы  его "фотографией"  и не может быть заказным, то есть таким, каким хотел бы видеть  его контрагент. А в случае отказа в оплате работы, проделанной аудиторской  фирмой,  в связи с невыдачей ею положительного заключения аудиторская фирма имеет право на обращение в арбитражный суд.

      Следует   отметить   также,   что   Правила   устанавливают  меры имущественной  ответственности  аудитора  (аудиторской фирмы) в случае неквалифицированного  проведения аудиторской проверки. Однако сам факт ответственности  связан  с  фактом  причинения убытков государству или экономическому  субъекту.  Так, в соответствии с п. 15 Правил в случае обнаружения   неквалифицированного  проведения  аудиторской  проверки, приведшего  к убыткам для государства или для экономического субъекта, с   аудитора   (аудиторской   фирмы)  могут  быть  взысканы  по  иску, предъявляемому  органом, выдавшим лицензию: понесенные убытки в полном объеме; расходы на проведение перепроверки; штраф, зачисляемый в доход республиканского бюджета Российской Федерации, в сумме до 100-кратного размера  установленной  законом минимальной оплаты труда - с аудитора, осуществляющего   свою  деятельность  самостоятельно,  и  от  100-  до 500-кратного  размера установленной законом минимальной оплаты труда - с аудиторской фирмы.

      Неясно,   почему  Правила,  указывая  на  негативные  последствия неквалифицированного   проведения   аудиторской   проверки   как   для государства,  так  и для проверяемого субъекта, устанавливают штрафную ответственность за данное нарушение только перед государством. В таком случае  следует  обратить  внимание  заказчиков проведения аудиторских проверок  на  необходимость  установления в договоре мер имущественной ответственности аудитора либо аудиторской фирмы за неквалифицированное проведение  проверки.  Стороны  должны  также  определить в договоре и принцип    возмещения    убытков,    причиненных   неквалифицированным проведением  проверки, так как Правила устанавливают принцип взыскания убытков  в полном объеме и штрафной характер неустойки, взыскиваемых в доход   государства.   В  то  же  время  из  Правил  не  усматривается возможность  полного  взыскания  убытков  (без  зачета  неустойки) для заказчиков.

      Регламентируя  общие  основы  аудиторской  деятельности,  Правила определяют  требования  к  субъектам  этой  деятельности.  Аудиторской деятельностью   вправе   заниматься   физические  лица  -  аудиторы  и юридические  лица - аудиторские фирмы, которые могут образовываться на базе  любой  формы  собственности в соответствии с законодательством о собственности    и    в    любых    организационно-правовых    формах, предусмотренных   Законом   Российской  Федерации  "О  предприятиях  и предпринимательской  деятельности",  за исключением формы акционерного общества открытого типа.

      Это  объясняется тем, что аудиторская деятельность открыта только для     специалистов.    Аудиторская    деятельность    должна    быть специализированной:  аудиторы и аудиторские фирмы не вправе заниматься иной кроме аудиторской и связанной с ней деятельностью.

      Аудиторские   фирмы   подлежат  государственной  регистрации  как предприятия,   а   физические   лица,   намеренные   заниматься   этой деятельностью, обязаны зарегистрироваться в качестве предпринимателей. Правила  также предусматривают обязательную аттестацию физических лиц,   занимающихся   аудиторской  деятельностью,  и  обязательное  ее лицензирование.  Правила  содержат  общие  положения  об  аттестации и лицензировании  аудиторской  деятельности:  устанавливают критерии для лиц, допущенных к аттестации, сроки выдачи квалификационного аттестата и  обжалования  отказа  в  его  выдаче,  а  также  определяют перечень документов,   необходимых   для   получения   лицензии,  устанавливают исчерпывающий перечень оснований, ведущих к аннулированию лицензии. 
 
 

      Осуществление    аудиторской   деятельности   без   лицензии   не допускается   и  влечет  применение  к  субъектам,  нарушающим данное правило,   мер  имущественной  ответственности:  взыскание  полученных доходов   и  штрафа  в  пределах  от  500-  до  1000-кратного  размера установленной законом минимальной оплаты труда. Данная ответственность наступает  по  искам,  предъявляемым прокурором, органами федерального казначейства,  органами  государственной  налоговой  службы и органами налоговой  полиции.  При  этом  полученные доходы подлежат взысканию в пользу   введенных  в  заблуждение  заказчиков,  а  штраф  -  в  доход республиканского бюджета Российской Федерации (п. 25 Правил).

      Несмотря  на  то,  что Правила имеют определенные недостатки и не содержат  полного  регулирования  аудиторской  деятельности, все же их утверждение    является    положительным   моментом   в   формировании законодательства,  регулирующего  рыночную  экономику, так как Правила положили     начало     правовому     регулированию     нового    вида предпринимательской деятельности - аудита. Выражая надежду на принятие Закона  Российской  Федерации, регулирующего аудиторскую деятельность, полагаю,  что  в  нем аудит найдет свое полное и всестороннее правовое регулирование.