Управленческий учет как составная часть информационной системы предприятия

   ЗАТРАТЫ ПРЕДПРИЯТИЯ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ВЕНТИЛЯ ТРЕХХОДОВОГО ДУ25.

   руб.

   Как видно из приведенного примера, средняя  величина маржинального дохода составляет 14.00 руб. (35.00 — 21.00) и представляет своего рода валовую прибыль производителя. После списания постоянных затрат в уменьшение маржинального дохода получают чистую прибыль — прибыль нетто.

   Маржинальный  доход играет весьма активную роль, сигнализируя об общем уровне рентабельности как всего производства, так и  отдельных изделий. Следовательно, чем выше разница между продажной ценой изделий и суммой переменных затрат, тем выше величина маржинального дохода и уровень рентабельности. Кроме того, деление издержек на постоянные и переменные имеет важное значение для управления и анализа деятельности предприятия, в частности для принятия решений об ассортиментной политике, а также о закрытии или объявлении банкротства в случае убыточной деятельности.

   Теперь  покажем на примере, каким образом  использование метода управленческого  учета затрат по сокращенной (цеховой) себестоимости может способствовать принятию решений об ассортименте выпускаемой продукции. Условно обозначим изделия производимые предприятием ООО «Промтехресурс» как «А», «Б» и «В».

• изделие “А”— 1,000 шт. по цене 35.00 руб.;
• изделие “Б”— 1,200 шт. по цене 40.00 руб.;
• изделие “В”— 1,500 шт. по цене 25.00 руб.

   Переменные  издержки на производство и сбыт изделия “А” составляют 21,000 руб., изделия “Б”— 36,000 руб., изделия “В”— 23,000 руб., итого — 80,000 руб. Постоянные издержки предприятия составили 30,000 руб. Рассчитаем затраты предприятия на производство и реализацию единицы каждого из этих изделий (табл. 3).

   Таблица 3

   ЗАТРАТЫ ПРЕДПРИЯТИЯ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ЕДИНИЦЫ  ИЗДЕЛИЯ 

   руб.

   Примечание. Постоянные затраты между изделиями распределены пропорционально переменным.

   Как видно из данной таблицы, прибыль  на единицу изделия “Б” является отрицательной величиной. Однако прежде чем принимать решение о том, сохранить это изделие в ассортименте или отказаться от его производства, необходимо рассчитать прибыль предприятия от реализации всех производимых им изделий. Для получения прибыли важно, чтобы сумма выручки превышала сумму переменных затрат.

   В рассмотренном примере общая выручка от реализации всех изделий составляет 120,500 руб. (35,000 + 48,000 + 37,500), валовые издержки предприятия — 110,000 руб. (80,000 + 30,000), а прибыль предприятия от реализации всех изделий составила 10,500 руб. (120,500 — 110,000).

   Поскольку предприятие имеет в ассортименте изделие “Б”, убыточное по полной себестоимости, посмотрим, как изменится  прибыль предприятия, если отказаться от производства этого убыточного изделия.

   В случае отказа от производства изделия  “Б” выручка предприятия сократится на объем выручки от реализации этого изделия и составит 72,500 руб. (120,500 — 48,000). При этом также сократятся издержки предприятия на сумму переменных затрат, необходимых для производства и реализации изделия “Б” на величину 36,000 руб. (1,200 х 30). В связи с тем, что постоянные затраты не зависят от объема выручки, отказ от производства изделия “Б” не повлияет на их величину.

   Затраты предприятия без производства изделий  “Б” составят 74,000 руб. (110,000 — 36,000). В этом случае убытки предприятия составят 1,500 руб. (72,500 — 74,000), а общие убытки будут равны 12,000 руб. (10,500 + 1,500), имея в виду, что 10,500 руб. для предприятия — прямая потерянная прибыль.

   Таким образом, имея информацию о полных затратах и прибыли на единицу изделия, можно принять неправильное решение, отказаться от “убыточных” изделий и потерять прибыль. Использование метода управленческого учета затрат по сокращенной себестоимости позволяет избежать подобных ошибок (см. табл. 4).

   Как следует из этой таблицы, у всех трех изделий средняя величина маржинального дохода положительна. Если отказаться от производства 1 шт. изделия “Б”, предприятие теряет 10 руб. маржинального дохода. Отказ от производства 1,200 шт. изделия “Б” приведет к потерям в размере 12,000 руб. (1,200 х 10). Отсюда можно сделать вывод: изделие “Б” необходимо сохранить в ассортименте.

   Таблица 4

   РАСЧЕТ  ВЕЛИЧИНЫ МАРЖИНАЛЬНОГО  ДОХОДА НА ЕДИНИЦУ  ИЗДЕЛИЯ 

   руб.

   Теперь условно обозначим новое изделие “Г”,которое предприятие имеет возможность производить и реализовывать в объеме 1,700 шт. по цене 30 руб. за 1 шт. При этом средние переменные затраты по этому изделию составляют 17 руб. Выпуск и реализация данного изделия предприятию выгодна. Средняя величина маржинального дохода равна 13 руб. (30 — 17). Увеличение прибыли предприятия от данного изделия составит 22,100 руб. (1,700 х 13).

   Однако  производственные мощности предприятия пригодны для производства только 4,000 шт. изделий. Если предприятие собирается наладить производство нового изделия “Г”, ему придется отказаться от выпуска 1,400 шт. других изделий. Отсюда вопрос: стоит ли вводить в ассортимент новое изделие и если да, то производство каких изделий следует сократить?

   Таблица 5

   РАСЧЕТ  ПРИБЫЛИ ПРЕДПРИЯТИЯ  ПОСЛЕ ИЗМЕНЕНИЯ  В АССОРТИМЕНТЕ

   Величина  маржинального дохода для единицы  изделия “Г” составляет 13 руб. Среди  всех производимых предприятием изделий наименьшая средняя величина маржинального дохода у изделия “В” (9.7 руб.). Если отказаться от производства 1,400 шт. изделий “В”, то предприятие потеряет 13,580 руб. (1,400 х 9.7), в то же время от выпуска изделия “Г” предприятие дополнительно получит 22,100 руб. Выигрыш предприятия от изменения в ассортименте составит 8,520 руб. (22,100–13,580).

   В табл. 5 показано, как изменится прибыль  предприятия, когда оно начнет выпускать  изделие “Г”.

   Как видно, в результате обновления продукции  положение предприятия улучшилось: прибыль выросла с 10,500 руб. до 19,070 руб.

   Приведенные данные позволяют сделать вывод  об эффективности применения предприятием ООО «Промтехресурс» метода управленческого учета затрат по сокращенной (цеховой) себестоимости. Главное преимущество этого метода заключается в разделении постоянных и переменных затрат. Это позволяет решать такие важнейшие задачи управления затратами, как:

• определение нижней границы цены продукции или заказа (соответствует переменным затратам);
• сравнительный анализ прибыльности различных видов продукции;
• определение оптимальной программы выпуска и реализации продукции;
• выбор между собственным производством продукции или услуг и их закупкой на стороне;
• выбор оптимальной с экономической точки зрения технологии производства;
• определение точки безубыточности и запаса прочности предприятия и др.

   Однако  метод учета затрат по сокращенной (цеховой) себестоимости имеет ряд  недостатков, которые заключаются  в следующем:

• отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимый согласно законодательству;
• себестоимость запасов незавершенной и готовой продукции оказывается заниженной;
• сложность разделения постоянных и переменных затрат: во многом оно зависит от длительности рассматриваемого периода времени и от анализируемого диапазона объемов выпуска.

   На  производственных предприятиях выбор  методов управленческого учета  будет зависеть от специфики их деятельности: производственного процесса, организационной  структуры, корпоративной культуры и др. Однако какой бы метод управленческого учета ими не использовался, учет должен вестись в разрезе видов затрат, носителей затрат и центров ответственности. На предприятии ООО «Промтересурс» выбор метода управленческого учета напрямую зависит от специфики деятельности: производственного процесса, организационной структуры, корпоративной культуры и др. и ведется в разрезе видов затрат, носителей затрат и центров ответственности.  
 
 
 
 
 
 

   2.6. Учет затрат по центрам ответственности.

   На  предприятии ООО «Промтехресурс» основными объектами управленческого учета преимущественно являются затраты и результаты деятельности как всего предприятия, так и его отдельных структурных подразделений — производств, цехов, участков, отделов и т.д. Поэтому при организации управленческого учета было обращено особое внимание именно на центры ответственности — структурные подразделения, возглавляемые руководителями, несущими ответственность за результаты их работы.

   Центр ответственности представляет собой  часть системы управления предприятием и, как любая система, имеет вход и выход. Вход — это сырье, материалы, полуфабрикаты, затраты труда и разных услуг. Выходом для центра ответственности является продукция (услуги), которая идет в другой центр ответственности или реализуется на сторону. В этих условиях деятельность каждого центра ответственности может быть оценена с точки зрения эффективности функционирования.

   Цель  учета по центрам ответственности  состоит в обобщении данных о  затратах и результатах деятельности по каждому центру ответственности с тем, чтобы возникающие отклонения можно было отнести на конкретное лицо. Система, которая строится на составлении отчетов об исполнении бюджета (планов), где сравниваются фактические и плановые данные, называется учетом по центрам ответственности.

   С позиции управления, по мнению Ивашкевича В.Б. [10] деление организации на центры ответственности должно определятся спецификой конкретной ситуации и отвечать следующим основным требованиям:

• центры ответственности необходимо увязать с производственной и организационной структурой предприятия;
• во главе каждого центра ответственности должно быть ответственное лицо — менеджер;
• в каждом центре ответственности должен быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения затрат;
• необходимо четко определить сферу полномочий и ответственности менеджера каждого центра ответственности. Менеджер отвечает только за те показатели, которые он может контролировать;
• для каждого центра ответственности необходимо установить формы внутренней отчетности;
• менеджеры центра ответственности должны принять участие в проведении анализа деятельности центра за прошлый период и составлении планов (бюджетов) на предстоящий период.

   Кроме того, при делении организации  на центры ответственности необходимо учитывать социально-психологические факторы, которые могут повлиять на мотивацию руководителей соответствующих центров.

   Деление производственного предприятия  на центры ответственности зависит  от отраслевых особенностей, технологии и организации производственного  процесса, методов переработки исходных материалов, состава выпускаемой продукции, уровня технической оснащенности и других факторов.

   Решающее  влияние на создание центров ответственности  оказывают производственная и организационная структуры предприятия.

   Производственная структура предприятия показывает виды производств, состав и структуру цехов, служб, их мощность, формы построения и взаимосвязи на каждом уровне управления производством.

   Организационная структура предприятия официально находит свое выражение в штатном расписании. Фактически она обеспечивает согласованность отдельных видов деятельности предприятия и усилий подразделений по выполнению основных задач и целей предприятия. На рис. 2 представлена укрупненная схема управления областями хозяйственной деятельности предприятия.

   Рис. 2. Области хозяйственной  деятельности  
предприятия.

   В рамках организационной структуры  Ивашкевич В.Б. [10] выделяет несколько форм организации управления: линейная, функциональная, линейно-функциональная и матричная.

   На  предприятии ООО «Промтехресурс»  используется наиболее распространенная структура управления - линейно-функциональная. В рамках такой структуры линейные подразделения занимаются основной деятельностью по выпуску продукции, а специализированные функциональные подразделения (такие, как отдел маркетинга, плановый, финансовый отделы, отдел кадров, НИОКР) оказывают услуги основным. В этом случае наиболее полно реализуется сочетание принципов специализации управления и единоначалия. Обеспечивается и высокий уровень подготавливаемых решений, и комплексное руководство каждым производственным звеном линейная, функциональная, линейно-функциональная, матричная.

   Линейным  называют управление “по вертикали”, при котором имеет место прямое подчинение нижестоящих звеньев предприятия строго определенным вышестоящим звеньям. Обычно линейная система характерна для управления производственными цехами и участками предприятия.

   Функциональное  управление — это управление по отдельным функциям (финансами, снабжением, сбытом, кадрами, проектно-конструкторскими и технологическими разработками, делопроизводством, внешними экономическими связями и др.), при котором высшее звено руководит всеми или частью низовых, но только в пределах одной функции. В условиях функционального управления у одного лица, подразделения могут быть разные руководители по разным функциям.

   .

   При матричном подходе к организации управления важное значение приобретает интеграция комплекса работ, направленных на достижение поставленных целей. Основополагающим принципом здесь является улучшение взаимодействия отдельных подразделений предприятия, обеспечивающее эффективное решение той или иной проблемы. При матричной структуре параллельно с функциональными подразделениями создаются специальные органы (проектные группы) для решения конкретных производственных задач. Эти группы формируются из специалистов отдельных функциональных подразделений, находящихся на разных уровнях управленческой иерархии.

   Главным принципом организации матричной  структуры управления как считает Шеремет А.Д. [20]является широкая сеть горизонтальных связей, многочисленные пересечения которых с вертикалью образуются в результате взаимодействия руководителей проектов с руководителями функциональных подразделений. Преимущество этой формы управления проявляется в том, что она позволяет преодолеть внутриорганизационные барьеры, не мешая при этом развитию функциональной специализации. Примером может быть создание группы функционально-стоимостного анализа (ФСА), целью которой является разработка и внедрение в производство нового изделия с лучшими свойствами и параметрами качества с наименьшими затратами.

   Матричная форма организации управления в  наибольшей степени обеспечивает условия  для согласованной деятельности руководителей и проявления индивидуальных способностей членов группы, не нарушая при этом принципа централизованного руководства. Построение центров ответственности в соответствии с организационной структурой позволяет связать деятельность каждого подразделения с ответственностью конкретных лиц, оценить результаты каждого подразделения и определить их вклад в общие результаты деятельности предприятия.

   На  производственных предприятиях для  успешного применения управленческого  учета центры ответственности необходимо классифицировать исходя из следующих признаков:

• объема полномочий и ответственности;
• функций, выполняемых центром.

   Центры  ответственности, исходя из объема полномочий и ответственности, подразделяются на центры затрат, выручки и прибыли. Кроме того, управленческий учет допускает возможность формирования центров инвестиций.

   Центр затрат — это структурное подразделение предприятия, руководитель которого отвечает только за затраты (например, производственный участок, производственный цех, конструкторское бюро и др.). В рамках такого центра организуется планирование, нормирование и учет затрат факторов производства с целью контроля, анализа и управления процессами их использования.

   Центры  затрат, в свою очередь, подразделяются на центры регулируемых и произвольных затрат.

   Для центра регулируемых затрат устанавливается оптимальное соотношение между затратами и объемом выпуска продукции. Например, у производственного цеха существуют нормы расхода материалов, нормативная трудоемкость единицы продукции и т.д., а суммарные затраты на материалы и оплату труда определяются путем умножения нормативных затрат на единицу продукции и на запланированный объем выпуска. Управление затратами таких центров осуществляют с помощью заранее составленных гибких бюджетов. Руководитель центра регулируемых затрат отвечает, прежде всего, за минимизацию затрат на единицу выпуска, и его деятельность оценивается путем сопоставления плановых (нормативных) и фактических затрат на единицу продукции.

   Для центра произвольных затрат оптимального соотношения между затратами и результатами деятельности не существует. Руководство организации практически не может повлиять на величину затрат таких центров и принимает ее как заданную величину. Примерами центров произвольных затрат могут служить конструкторское бюро, лаборатория химико-технического контроля и т.д.

   Разновидностью  центра ответственности является центр выручки (дохода) — подразделение, руководитель которого отвечает только за выручку, но не за затраты, например отдел сбыта, экспедиция. Взаимосвязи между затратами на функционирование такого центра и значением выручки (дохода) практически нет, в связи с чем основным контролируемым показателем является выручка (доход), а также определяющие ее показатели: объем сбыта, структура реализации и цена.

   Организация управленческого учета по центрам ответственности показывает, что для оценки результатов деятельности каждого подразделения (там, где это возможно) необходимо определять величину прибыли, получаемую каждым конкретным центром ответственности. В этих условиях особую значимость приобретает создание в рамках центров ответственности центров прибыли.

   Центр прибыли — это подразделение, руководитель которого отвечает как за затраты, так и за прибыль. В таких центрах доход есть денежное выражение выпущенной продукции, расход — денежное выражение использованных ресурсов, а прибыль — разница между доходом и расходом. Менеджер центра прибыли контролирует цены, объем производства и реализации, а также затраты. Поэтому для такого центра основным контролируемым показателем устанавливается прибыль.

   Центр прибыли — это экономика предприятия в миниатюре. Использование модели управления по центрам прибыли позволяет на больших предприятиях децентрализовать ответственность за прибыль. Примером центра прибыли может служить организация, занимающаяся разными видами деятельности (заготовки, торговля, производство и др.). Центр прибыли, в свою очередь, может состоять из нескольких центров затрат. Например, производственное предприятие, входящее в состав производственного объединения, состоит из производственных цехов, участков и т. д.

   Управление  центром прибыли можно осуществлять при помощи операционного бюджета, форма которого близка к отчету о  прибылях и убытках, а также отчету об исполнении бюджета.

   Центр инвестиций — это подразделение, руководитель которого отвечает не только за выручку и затраты, но и за капиталовложения. Примером может служить дочернее предприятие, имеющее право инвестировать собственную прибыль. Целью такого центра является не только получение прибыли, но и достижение рентабельности вложенного капитала, доходности инвестиций и увеличение акционерной стоимости.

   Управление  деятельностью центра инвестиций можно  осуществлять при помощи операционного  бюджета, отчета о его исполнении, а также баланса и отчета о  денежных потоках.

   На  производственных предприятиях немаловажное значение имеет подразделение центров  ответственности исходя из выполняемых ими функций на основные и вспомогательные.

   Основные  центры ответственности  занимаются непосредственным производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг для потребителей. Их затраты напрямую списывают на себестоимость продукции (работ, услуг). К таким центрам, например, можно отнести участки и цехи основного производства, отдел сбыта.

   Вспомогательные центры ответственности существуют для обслуживания основных центров ответственности. Затраты этих центров сначала распределяют по основным центрам ответственности, а уже потом, в составе суммарных затрат основных центров, включают в себестоимость продукции, работ, услуг, оказываемых потребителям. К таким центрам можно отнести административно-хозяйственный отдел, отдел технического контроля, ремонтный цех, инструментальную мастерскую и т.д.

   В управленческом учете важное значение имеет установление трансфертных цен. Трансфертная цена — это цена, используемая для определения стоимости продукции (материалов, полуфабрикатов, готовой продукции) или услуг, передаваемых одним центром ответственности другим внутри одной организации.

   Установление  трансфертных цен зависит от существующих форм организации производства: централизованная и децентрализованная.

   В условиях централизованной организации производства обмен продукцией и услугами между центрами ответственности преимущественно производится на основе фактической (стандартной) себестоимости.

   В условиях децентрализованной организации производства, когда центры ответственности являются относительно автономными, цена внутрифирменной передачи должна назначаться с таким расчетом, чтобы с ее помощью можно было определять реальный и достоверный показатель прибыли для каждого подразделения. Выбор цены внутрифирменной передачи имеет значение не только для выявления результатов деятельности подразделения, но и для принятия решений по таким вопросам, как “производить или закупать”, “продавать или обрабатывать дальше”, а также при рассмотрении альтернативных вариантов производства.

   Установление  трансфертной (внутрифирменной) цены должно отвечать следующим основным требованиям:

• способствовать достижению производственным предприятием намеченных целей и обеспечивать гармоничное сочетание целей подразделения с общими целями организации;
• быть гибкой и равнозначной для менеджеров разных уровней управления. Трансфертная цена должна обеспечивать достаточный результат подразделению—продавцу при передаче им продукции и услуг подразделению—покупателю, предусматривая при этом, не повлияет ли отрицательно цена передачи на эффективность функционирования подразделения—продавца;
• способствовать сохранению автономности, позволяющей руководителям как продающих, так и покупающих подразделений управлять ими на децентрализованной основе;
• быстро реагировать на изменяющиеся условия внутреннего и внешнего рынков, давать возможность направлять прибыли туда, где они найдут лучшее применение. Например, более высокие прибыли направлять в сферы с низкими налогами, и невысокие прибыли — в сферы с высокими налогами, либо их использовать на строительство новых производственных мощностей;
• соответствовать требованиям законодательства;
• содействовать развитию кооперации между структурными и региональными типами производств.

   Какова  должна быть величина денежной стоимости  при взаимных обменах? Существует множество  способов установления трансфертной цены при внутрифирменной передаче, в  том числе на основе:

• рыночной стоимости;
• полной себестоимости + прибыль, как % от полных затрат;
• переменных затрат + прибыль, как % от переменных затрат;
• полной или сокращенной себестоимости;
• взаимной договоренности сторон.

   К сожалению, не бывает единой трансфертной цены, которая удовлетворяла бы всех — и высшее руководство, и подразделение— продавца, и подразделение—покупателя. На практике часть предприятий использует цену на базе договорной рыночной стоимости, а другая часть — предпочитает использовать цену по себестоимости плюс надбавка на прибыль.

   Оптимальной трансфертной ценой является величина договорной рыночной стоимости продукции или услуг, так как эта цена считается взаимоприемлемой и позволяет рассматривать каждый центр прибыли как самостоятельную хозяйственную единицу. Она равняется размеру вознаграждения за оказание аналогичных услуг или продажной цене за такое же изделие на внешнем рынке за вычетом суммы внутренних доходов от экономии затрат, вследствие внутреннего характера операций (транспортных расходов, процентов по банковским кредитам и т.д.).

   Если  цена на внешнем рынке не является достаточно определенной (например, на новый вид продукции при отсутствии рынка альтернативных товаров или  когда цена не предназначена или  слишком высока для использования  в качестве цены внутрифирменной  передачи), то следует применить цену на базе сметной себестоимости плюс надбавки на прибыль, так как такая цена является близкой к рыночной стоимости и позволяет выявить недостатки функционирования подразделений. При установлении надбавки на прибыль в расчет следует принимать не коэффициент прибыльности всей организации в целом, а особенности, характерные для данного подразделения. Прибыль часто исчисляют как процент доходов от вложенного капитала, который представляет собой плановый показатель, предназначенный для использования при унификации постоянных затрат на базе сметного или среднего объема производства. Этот процент устанавливают исходя из принципов учетной политики организации. Он может определяться как средний ожидаемый доход от деятельности производственного подразделения, отдела снабжения или организации в целом. Если в качестве трансфертной цены используется сметная себестоимость плюс надбавка на прибыль, то необходимо придерживаться правила, согласно которому следует вносить поправки на изменения цен на сырье, материалы, услуги и размеры заработной платы. Размер надбавки на прибыль должен быть настолько реальным, чтобы в нем отражался характер производственной деятельности подразделения и выпускаемой им продукции.

   Трансфертные  цены могут устанавливаться также на базе фактической себестоимости плюс надбавка на прибыль. Данный метод применяется особенно там, где менеджеры несут ответственность за расход средств в своих подразделениях. Однако этот метод имеет недостаток, приводящий к перерасходу средств. Чем выше фактическая себестоимость, тем выше подразделение — продавец будет устанавливать продажную цену, подталкивая к дальнейшему неэкономному расходованию средств другими подразделениями предприятия.

   Необходимо  иметь в виду, что при установлении трансфертных цен на базе себестоимости, предприятия, входящие в состав организации, рассматриваются как центры затрат, а не как центры прибыли или инвестирования. Поэтому такие критерии для оценки стоимости, как прибыль на капиталовложения или остаточная прибыль, не могут быть при этом использованы. В этих условиях предпочтение необходимо отдавать трансфертным ценам, установленным на основе переменных затрат.

   Метод ценообразования при внутрифирменной  передаче на базе переменных затрат имеет преимущество перед методом на основе полных затрат в том, что он изначально нацелен на обеспечение наиболее эффективного использования ресурсов организации. Это объясняется тем фактором, что с самого начала постоянные затраты остаются неизменными и любое использование средств без дополнительных постоянных расходов увеличивает прибыль организации в целом.

   При организации управленческого учета  немаловажное значение имеет четкое распределение и отнесение затрат предприятия на центры ответственности.

   Распределение прямых затрат предприятия между центрами ответственности можно осуществить при помощи специальной шахматной ведомости, по строкам и столбцам которой откладываются виды затрат и центры ответственности, а на пересечении соответствующих строк и столбцов указываются суммы затрат. Если какие-либо затраты невозможно непосредственно отнести ни на один центр ответственности, их распределяют пропорционально выбранной базе. Например, затраты на аренду помещения можно распределить между центрами ответственности пропорционально занимаемой ими площади.

   Косвенные затраты между центрами ответственности могут распределяться на основе количественных или стоимостных баз распределения. Примерами количественных баз могут служить: численность персонала, объем выпуска продукции, фактический фонд времени работы оборудования и т.д. К примерам стоимостных баз распределения можно отнести заработную плату основных производственных рабочих, стоимость израсходованных в производство материалов, производственную себестоимость продукции и т.д.

   В практической деятельности в целях упрощения и ускорения расчета производственные предприятия часто используют фиксированные коэффициенты распределения, установленные на основе плановых показателей. Выявленные отклонения фактических затрат от плановых списывают на те центры ответственности, где они возникают.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

   2.7. Анализ соотношений «Затраты-объем-прибыль»

   Руководителю  предприятия ООО «Промтехресурс» приходится принимать множество разнообразных управленческих решений. Каждое принимаемое решение, касающееся цены, затрат предприятия, объема и структуры реализации продукции, в конечном итоге сказывается на финансовом результате предприятия. Простым и весьма точным способом определения взаимосвязи и взаимозависимости между этими категориями является установление точки безубыточности — определение момента, начиная с которого доходы предприятия ПБУ 9/99 [4] полностью покрывают его расходы ПБУ 10/99 [5].

   Одним из мощных инструментов менеджеров в  определении точки безубыточности является методика анализа безубыточности производства. Его еще называют анализом соотношения “затраты-объем-прибыль” (Cost -Volume -Profit; СVР — анализ).

   Этот  вид анализа по мнению Соколова Я.В. [17]является одним из наиболее эффективных средств планирования и прогнозирования деятельности предприятия. Он помогает руководителям предприятий выявить оптимальные пропорции между переменными и постоянными затратами, ценой и объемом реализации, минимизировать предпринимательский риск. Бухгалтеры, аудиторы, эксперты и консультанты, используя данный метод, могут дать более глубокую оценку финансовых результатов и точнее обосновать рекомендации для улучшения работы предприятия.

   Ключевыми элементами анализа безубыточности производства выступают маржинальный доход, порог рентабельности (точка безубыточности), производственный леверидж и маржинальный запас прочности.

   Маржинальный  доход — это разница между выручкой предприятия от реализации продукции (работ, услуг) и суммой переменных затрат.

   Порог рентабельности (точка безубыточности) — это показатель, характеризующий объем реализации продукции, при котором выручка предприятия от реализации продукции (работ, услуг) равна всем его совокупным затратам, т.е. это тот объем продаж, при котором предприятие не имеет ни прибыли, ни убытка.

   Производственный леверидж — это механизм управления прибылью предприятия в зависимости от изменения объема реализации продукции (работ, услуг).

   Маржинальный  запас прочности — это процентное отклонение фактической выручки от реализации продукции (работ, услуг) от пороговой выручки (порога рентабельности).

   Использование величины и нормы маржинального  дохода при проведении анализа соотношения “затраты — объем — прибыль”.

   Для проведения анализа безубыточности производства необходимым условием является деление затрат предприятия на постоянные и переменные. Для расчета объема выручки, покрывающего постоянные и переменные затраты, производственные предприятия в своей практической деятельности используют такие показатели, как маржинальный доход, его средняя величина и норма.

   Под средней величиной маржинального дохода понимают разницу между ценой продукции и средними переменными затратами. Средняя величина маржинального дохода отражает вклад единицы изделия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли.

   Нормой  маржинального дохода называется доля величины маржинального дохода в выручке от реализации или (для отдельного изделия) доля средней величины маржинального дохода в цене товара.

   Использование этих показателей помогает быстро решить некоторые задачи, например, определить размер прибыли при различных объемах выпуска.

   Пример 1. Предприятие ООО «Промтехресурс» выпускает и продает ключ гаячный трехрожковый , средние переменные затраты на производство и сбыт которого составляют 10 руб. за 1 шт. диаметром 25мм. Инструмент продается по цене 15 руб. за 1 шт. Постоянные затраты предприятия в месяц составляют 15 тыс. руб. Рассчитаем, какую прибыль может получить предприятие в месяц, если оно продает инструментов в колличестве 4000 шт., 5000 шт. и 6000 шт.

   Поскольку постоянные затраты предприятия не зависят от объема выпуска, найдем величину маржинального дохода и прибыль (как разность между величиной маржинального дохода и суммой постоянных затрат) для всех трех вариантов (табл. 6).

   Таблица 6

   ПРИБЫЛЬ ПРЕДПРИЯТИЯ ПРИ  РАЗЛИЧНЫХ ОБЪЕМАХ ВЫПУСКА

   руб.

   Так как средняя величина маржинального  дохода одинакова для всех трех вариантов, расчет прибыли можно упростить. Определим прибыль предприятия  при любом объеме выпуска. Для этого:

• умножив среднюю величину маржинального дохода на объем выпуска получим общую величину маржинального дохода;
• от общей величины маржинального дохода отнимем постоянные затраты.

   Например, какую прибыль получит предприятие, если произведет и продаст 4800 шт. ?

   Величина  маржинального дохода для данного  объема составит:

   5 руб. х 4800 шт. = 24000 руб.

   Прибыль: 240000 руб.— 150000 руб. = 9000 руб.

   Приведенные данные показывают, что CVP-анализ позволяет  отыскать наиболее выгодное соотношение  между переменными и постоянными затратами, ценой и объемом производства продукции. Ситуацию, которую мы рассмотрели, свидетельствуют, что главная роль в выборе стратегии поведения предприятия принадлежит величине маржинального дохода. Очевидно, что добиваться увеличения прибыли можно, увеличив величину маржинального дохода. Достичь этого можно разными способами: снизить цену продажи и соответственно увеличить объем реализации; увеличить объем реализации и снизить уровень постоянных затрат, пропорционально изменять переменные, постоянные затраты и объем выпуска продукции. Кроме того, на выбор модели поведения предприятия также оказывает существенное влияние величина маржинального дохода в расчете на единицу продукции. Одним словом, в использовании величины маржинального дохода заложен ключ к решению проблем, связанных с затратами и доходами предприятий.