Учёт и анализ выбытия основных средств

• Закон Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" - утверждает основы регулирования, организации ведения бухгалтерского учета основных средств и составление финансовой отчетности в части отражения основных средств [4];
• П(С)БУ 1 "Общие требования к финансовой отчетности" - детализируется цель, состав и принципы подготовки  финансовой отчетности и требование к признанию и  раскрытию ее элементов, в частности , основных средств [12];
• П(С)БУ 2 "Баланс" - раскрывает требования к раскрытию информации об основных средствах, находящихся на балансе предприятия и величине начисленного износа по ним [13];
• П(С)БУ 3 "Отчет о финансовых результатах" - раскрывает требования к признанию и отражению доходов и расходов, связанных с основными средствами предприятия [14];
• П(С)БУ 4 "Отчет о движении денежных средств" - раскрывает требования к признанию и отражению денежных потоков, связанных с основными средствами предприятия [15];
• П(С)БУ 5 "Отчет о собственном капитале" - раскрывает требования к признанию и отражению собственных источников формирования основных средств [16];
• П(С)БУ 6 "Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах" - раскрывает порядок исправления ошибок, внесение и раскрытие других изменений в финансовой отчетности в части основных средств [17];
• П(С)БУ 7 "Основные средства" - регламентирует критерии признания, классификацию, оценку основных средств, раскрытие информации об основных средствах в примечаниях к финансовой отчетности [18];
• П(С)БУ 14 «Аренда» - раскрывает принципы формирования в бухгалтерском учете информации об аренде необоротных активов и ее раскрытия в финансовой отчетности;
• П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов» - раскрывает порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с имуществом и обязательствами, стоимость которых выражена в иностранной валюте;
• Приказ Министерства статистики об утверждении типовых форм первичных документов №352 от 29.12.95 утверждает типовые формы первичных документов по учету основных средств ОЗ-1 – ОЗ9, ОЗ-14 – ОЗ-16;
• Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» - содержит требования по формирования валовых доходов, валовых расходов, связанных с приобретением, использованием и выбытием основных средств, а также раскрывает методику начисления амортизации основных средств для целей налогообложения [7];
• Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость»- раскрывает методику начисления и уплаты НДС, связанного с операциями приобретения, использования и выбытия основных средств [6];
• Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов № 69 - раскрывает порядок проведения инвентаризации, дооценки, уценки основных средств [24];
• Порядок определения размеров убытков от хищения, недостач №116 - раскрывает порядок определения размеров убытков от хищения, недостачи основных средств.

     Рассмотрим различные нормативные акты, которые регулировали до 1 января 2000 г. и регулируют в настоящее время вопросы, связанные с учетом основных средств. Стоимость приобретения (первоначальная стоимость) основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, складывается из затрат на их сооружение или оплату поставщику, включая затраты на их доставку (транспортировку), а также установку, монтаж и государственную регистрацию, с учетом страховых платежей при транспортировке и сооружении.

     Что касается основных непроизводственных фондов, то расходы на их ремонт и улучшение амортизации не подлежат, на валовые затраты не относятся, а финансируются как расходы на их приобретение за счет прибыли после налогообложения.

     Расходы, связанные с ремонтом и улучшением основных средств, следует относить на валовые затраты в том периоде, когда произошло первое из событий: оплата ремонтных работ или фактическое выполнение улучшения [47].

     Таким образом, можно констатировать, что  на сегодняшний день в украинской практике выделяют большое количество подлежащих регулированию вопросов, касающихся учета основных средств: вопросы признания, оценки основных средств, начисления амортизации и пр. Нормативная база по учету основных средств не совершенна, она представлена разными нормативными актами, которые не всегда увязываются между собой. Недостатками нормативной базы является несоответствие налогового и бухгалтерского законодательства, в отношении методики формирования доходов и расходов, связанных с использованием основных средств, в связи с чем, предприятия вынуждены отдельно вести налоговый и бухгалтерский учет. Положительным моментом в нормативно-правовом обеспечении учета основных средств является ее соответствие международным стандартам учета. 

     3. Признание и оценка основных средств 

     Признание элемента отчетности — это процесс, который предусматривает опись  статьи, определение ее денежной суммы (оценки), в которой элемент отчетности будет отражен в соответствующей  форме финансовой отчетности. В соответствии с П(С)БУ 7 объект основных средств признается активом тогда, когда существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с использованием актива, и его стоимость может быть достоверно определена. Основные средства признаются:

1. существует вероятность, что в будущем предприятие получит экономические выгоды от его использования;
2. оценка может быть достоверно определена.

     Принципы  оценки основных средств одинаковы  для всех предприятий независимо от форм собственности.

     Существуют различные виды оценки основных средств (см. рисунок 3.1). 

     Рис. 3.1 - Виды оценки основных средств 

     Основные  средства зачисляются на баланс предприятия  по первоначальной стоимости, состоящей  из таких затрат: суммы, уплачиваемой поставщикам и подрядчикам за оборудование, инструмент, инвентарь и прочие необоротные активы, за выполненные проектно-изыскательские и строительно-монтажные работы (без косвенных налогов); регистрационные сборы, государственная пошлина и аналогичные платежи, которые осуществляются в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств; суммы ввозной таможенной пошлины; суммы косвенных налогов в связи с приобретением (строительством) основных средств (если они не возмещаются предприятию); затраты по страхованию рисков доставки основных средств; затраты на транспортирование, установку, монтаж, настройку и пуск основных средств; прочие затраты, непосредственно связанные с доведением основных средств до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью [33].

     Оценка  на дату баланса. Стоимость основных средств, по которой они отражены в балансе, может не соответствовать  их реальной стоимости. Приведение остаточной стоимости объекта в соответствие с их справедливой стоимости называется переоценкой основных средств. Проведение переоценки производится добровольно, по решению предприятия.

     В соответствии с П(С)БУ 7 «Основные  средства» исключение из состава  активов объекта основных средств  в случае его выбытия может  произойти вследствие продажи, ликвидации, безвозмездной передачи, недостачи, окончательной порчи либо иных причин несоответствия критериям признания активом.

     Объекты основных средств, которые предприятие  готовится продавать, в соответствии с новой редакцией П(С)БУ 27, необходимо переводить в состав необоротных активов. До продажи таких активов основные средства следует относить к составу запасов, то есть отражать соответствующую стоимость по дебету субсчета 286 «Необоротные активы и группы выбытия, предназначенных для продажи». Доход от продажи таких активов и соответствующие расходы нужно отражать на счетах прочих операционных доходов и расходов. Это субсчета 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов» и 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов» соответственно.

     Если  по каким-либо причинам объект основных средств не отвечает признакам актива, то принимается решение о его  списании. Разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленного износа списывается на расходы отчетного  периода, в котором произошло принятие такого решения. Если при ликвидации объектов основных средств получены какие-либо материальные ценности, то они должны быть оприходованы по стоимости возможной реализации, которую определяет комиссия. В бухгалтерском учете стоимость таких материальных ценностей будет отражена в составе доходов.

     Для определения непригодности основных средств к использованию, возможности  их использования другими предприятиями  оформления соответствующих первичных  документов руководителем предприятия  создается постоянно действующая комиссия.

     Постоянная  действующая комиссия: осуществляет непосредственный осмотр объекта, подлежащего  списанию; устанавливает причины  несоответствия критерия актива; определяет лиц, по вине которых произошло преждевременное  выбытие основных средств из эксплуатации, вносит предложения об их ответственности; определяет возможность продажи (передачи) объекта другим предприятиям, организациям и учреждениям или использование отдельных узлов, деталей, материалов, которые могут быть получены при демонтаже, разборке (ликвидации) основных средств, устанавливает их количество и стоимость; составляет и подписывает акты на списание основных средств.

     За  время эксплуатации, основные средства постепенно теряют свои потребительские  и физические качества и становятся непригодными к использованию. Поэтому предприятие должно производить амортизационные отчисления, чтобы постепенно возвратить себе стоимость затрат понесенных на приобретение и ввод основных средств.

     Под методом начисления амортизации  понимаются методы распределения стоимости основных фондов по годам их службы в определенном системном порядке. Существуют различные способы начисления амортизации, которые можно разделить на три группы: методы нормального начисления амортизации, методы ускоренного начисления амортизации и методы замедленного начисления амортизации (см. Приложение 4).

     Метод расчета амортизации основных средств  существенно влияет на прибыль, которая  отражается в финансовой отчетности, а соответственно и на решения, принимаемые  пользователями финансовой отчетности. Предприятия могут применять различные методы начисления амортизации основных средств (см. Приложение 5).

     Выбор оптимального метода начисления амортизации  для каждого конкретного объекта  основных средств является главной составляющей формирования амортизационной политики предприятия. С учетом всего выше изложенного для амортизации стоимости наиболее распространенных видов основных средств могут быть предложены методы начисления и нормы амортизации, приведенные в (см. Приложении 5).

     Таким образом, существует три вида оценки основных средства: оценка поступления (первоначальная стоимость), оценка на дату баланса, оценка выбытия. Первоначальная стоимость приходуемых на баланс зависит от способа их получения. Балансовая стоимость объектов основных средств изменяется вследствие ее амортизации, а также под влиянием других факторов, в том числе, если остаточная стоимость объекта основных средств существенно отличается от его справедливой стоимости. Также все предприятия самостоятельно избирают один из шести методов начисления амортизации основных средств, определяют срок полезного использования отдельных объектов основных средств и формируют их амортизируемую стоимость.

      4. Информационное обеспечение учета выбытия основных средств 

     Начальным звеном в цепочке функционирования хозяйственного учета является первичный  учет. От того, как он будет выполнен, зависит полнота и достоверность  учетной информации, которую подготовит бухгалтерия ее пользователям. Поэтому  содержанию и организации первичного учета уделяется большое внимание [43].

     Цель  первичного учета основных средств  – сбор данных о фактах хозяйственной  деятельности.

     Содержанием первичного учета являются первичное  наблюдение и восприятие хозяйственного факта (явления или процесса), измерение в натуральном и стоимостном выражении, фиксирование в носителях учетной информации – документах. Восприятие и измерение возможны лишь тогда, когда объекты учета конкретизированы в виде учетных номенклатур. Поэтому первым объектом организации первичного учета является учетная номенклатура. Организация учетных номенклатур включает два вида работ: выбор (или формирование) и составление перечня.

     Учетная номенклатура – это перечень хозяйственных  фактов о формах функционирования имущества  – средств хозяйства, капитала – источника образования указанных средств, о хозяйственных операциях, а также результатах хозяйственной деятельности, которые должны найти отражение в бухгалтерском учете [32].