Учет затрат и анализ калькулирования себестоимости при позаказном методе

· для массовых производств, в которых готовая продукция  производится путем обработки исходного  сырья (заготовок) на нескольких этапах (переделах, процессах), следующих последовательно  друг за другом. При этом часть продукции  проходит все предусмотренные этапы  и реализуется в качестве конечного  продукта переработки, другие части  могут пройти только то или иное количество начальных этапов и будут  реализованы в качестве промежуточных  продуктов;

· для производства достаточно однородной продукции;

· в случае недлительного  технологического цикла;

· при условии, что весь процесс производства может быть разбит на постоянно повторяющиеся  операции.

Попередельная (попроцессная) калькуляция затрат характерна для  производств, где изделия переходят  от одного подразделения (процесса) к  другому, пока изделие не будет изготовлено  полностью. Каждое производственное подразделение  осуществляет какую-либо часть общего процесса производства и передает изделие  после этой операции в следующее  подразделение, где оно обрабатывается на следующей операции. После завершения производства изделие отправляется на склад готовой продукции. Классическими  примерами попередельного производства являются химическая промышленность, нефтепереработка, металлургия, текстильная, цементная, лакокрасочная, пищевая, мукомольная, целлюлозно-бумажная, стекольная промышленность. Достаточно эффективно попередельный  учет может использоваться в крупносерийном машиностроении (например, в автомобилестроении).

Параллельно процессу производства (от передела к переделу) идет и процесс  накопления затрат (путем суммирования затрат по каждому переделу, на котором побывало изделие). Поэтому принципиальной особенностью попередельного метода является формирование объема затрат по каждому завершенному процессу (переделу) или за промежуток времени. Для организации раздельного учета на счете учета затрат по каждому процессу (переделу) открывается отдельный субсчет. Себестоимость единицы продукции передела определяется как результат деления накопленной за период времени или за время выполнения процесса (передела) суммы затрат на количество единиц продукции, изготовленной за рассматриваемый период времени или на рассматриваемом процессе (переделе). Себестоимость единицы готовой продукции – это сумма себестоимости единиц продукции всех тех переделов, на которых обрабатывалось данное готовое изделие. При этом аналитический учет в разрезе отдельных процессов (переделов) на счетах учета готовой продукции и продаж уже невозможен. Таким образом, нельзя получить информацию о финансовом результате каждого конкретного процесса (передела), но этого и не требуется, так как в отличие от позаказного учета реализации подлежит результат выполнения не отдельного процесса (передела), а их совокупности в том или ином сочетании. Что же касается финансового результата от реализации продукции по заказу (то есть по отдельной сделке, договору), то он формируется на базе условия, согласно которому себестоимость данных реализованных продуктов (изделий) принимается равной средней себестоимости всех продуктов (изделий), произведенных за данный период.

В качестве объекта калькулирования  могут быть приняты как отдельные  виды, так и группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и  материалов, выработки на одном и  том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и т.д. При этом расходы могут  учитываться по цеху (переделу, фазе, стадии) в целом, а себестоимость  отдельных видов продукции, включенных в калькуляционную группу, – исчисляться  с помощью экономически обоснованных методов.

Многие затраты, которые  считаются косвенными при позаказной калькуляции себестоимости, становятся прямыми при попередельной калькуляции. Например, расходы на контроль процесса производства.

Сложность при попередельном методе калькулирования заключается в оценке стоимости незавершенного производства. Если при позаказном методе стоимость незавершенного производства определяется путем суммирования затрат по всем незаконченным заказам, то при попередельном методе исчислить сумму затрат по всем незавершенным переделам не достаточно. Необходимо включить в объем незавершенного производства сумму затрат по завершенным переделам, относящуюся к продукции, для которой пройденные переделы не являются полным производственным циклом.

Попроцессный метод формирования себестоимости может быть реализован в двух вариантах – полуфабрикатном и бесполуфабрикатном.

Бесполуфабрикатный вариант предусматривает систематизацию собственных затрат по каждому цеху, отражение передачи полуфабрикатов из одного производственного подразделения в другое только в оперативном учете и без включения себестоимости полуфабрикатов, принятых в обработку из других цехов. В бухгалтерских документах движение полуфабрикатов не отражают. Их движение от одного передела к другому контролируют по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведут в цехах. В этом случае себестоимость полуфабрикатов не исчисляется, а рассчитывается себестоимость только готовой продукции. Тогда затраты каждого цеха списываются в доле участия в выпуске готовой продукции.

Полуфабрикатный вариант основан на калькулировании не только конечной продукции, но и полуфабрикатов собственного производства, отражении их движения внутри производства по фактической себестоимости. При этом варианте движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими проводками и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела.

Безусловно, количество объектов калькулирования при полуфабрикатном  методе существенно увеличивается, однако таким образом обеспечивается лучший контроль за себестоимостью продукта.

Полуфабрикатный учет производственных затрат может быть организован как  с использованием специального счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства», так и без его применения. В  первом случае полуфабрикаты каждого  передела, кроме последнего, в каждом цехе сдаются на склад. Эту операцию бухгалтерия оформляет записью  по дебету счета 21 и кредиту счета 20. Во втором случае продукты переделов  не сдаются на склад, а в соответствии с технологической документацией  передаются в смежный цех. В этом случае бухгалтерия производит записи в аналитическом учете к синтетическому счету 20.

При применении попередельного метода может быть использован учет выпуска продукции по нормативной  себестоимости. При этом должно осуществляться обязательное для нормативного учета  систематическое выявление отклонений фактических расходов от текущих  норм (в отдельных отраслях – от плановой себестоимости), а также выявление изменений этих норм. В первичной документации и в оперативной отчетности должен отражаться (за смену, сутки, декаду и т.д.) не только фактический расход сырья, основных материалов, полуфабрикатов, технологического топлива, энергии, но и расход их по нормам или составленным на них производственным заданиям (рецептурам, смескам и т.д.).

Использование элементов  нормативного метода учета должно обеспечить своевременное выявление экономии или дополнительных затрат за счет отступлений от установленного технологического процесса, изменений состава израсходованного сырья, полуфабрикатов и материалов, ассортимента выпущенной продукции, ее сортности и т.п. Таким образом, использование элементов нормативного метода является основой для надлежащего контроля и анализа затрат на производство, обоснованного калькулирования фактической себестоимости продукции, контроля за соблюдением и совершенствованием норм.

 
 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Новые подходы к калькулированию себестоимости продукции

 

2.1 Целевое калькулирование

 

По результатам исследований не менее 80% затрат по производству продукции  закладывается в ходе ее дизайна  и разработки. Поэтому на этих этапах жизненного цикла продукции имеются  наиболее существенные возможности  снижения себестоимости и повышения  конкурентоспособности. Для их реализации необходимо обеспечить формирование многомерной  прогнозной информации о затратах, что можно сделать при помощи методики целевого калькулирования  себестоимости продукции, которая  и является предметом рассмотрения предлагаемой вниманию читателей статьи.

В ходе целевого калькулирования  себестоимости продукции производится планирование по трем стратегическим направлениям конкурентной борьбы, характеризующим любое изделие: себестоимость и цена, качество, функциональные возможности. При этом в основе методики лежит простейшее уравнение:

Целевая себестоимость = Продажная цена – Целевая прибыль.

Таким образом, целевое калькулирование (target costing) – это структурный подход к определению себестоимости, по которой производство и продажа  некоторого продукта с заданными  функциональными возможностями  и качеством обеспечат желаемый уровень прибыли при предполагаемой продажной цене. Планирование себестоимости  продукции в ходе целевого калькулирования  производится по следующим этапам.

1. Установление целевой  продажной цены исходя из рыночных  ожиданий с использованием различных  методик прогноза и исследования  рынка, а также установление  целевого объема производства.

2. Определение целевой  маржи и целевой прибыли с  учетом долгосрочного бизнес-плана  и общей стратегии развития  предприятия.

3. Определение целевой  себестоимости, которая рассчитывается  как разность между целевой  продажной ценой и целевой  прибылью.

4. Определение целей по  сокращению себестоимости путем  вычитания текущей плановой себестоимости  из целевой и распределения  полученной разницы по видам  затрат, а также по потребительским  функциям изделия.

5. Использование различных  «инструментов» для достижения  поставленных целей (функциональный  анализ, ценностные инжиниринг и  анализ, совпадающий инжиниринг, тесное  сотрудничество с поставщиками  и др.).

Методика целевого калькулирования  себестоимости продукции изначально была ориентирована на поиск резервов снижения преимущественно прямых затрат (основных материальных затрат, затрат по оплате труда, по обработке заготовок  на определенных станках). При интеграции этой методики и системы учета  затрат по видам внутрихозяйственной  деятельности (ABC-костинг) в сферу  поиска резервов снижения себестоимости  дополнительно включаются косвенные  затраты по административно-управленческой и обслуживающей внутрихозяйственной  деятельности (затраты уровня партии продукции, вида продукции, потребителя, канала сбыта, поставщика и т.д.). В  результате инженеры при разработке продукции могут точнее оценить  влияние ее конструктивных особенностей на будущие затраты по заказыванию, получению, хранению, внутреннему перемещению  и обработке материалов, на затраты  по содержанию и эксплуатации оборудования, на различные слагаемые накладных  расходов, а также на уровень удовлетворения требований потребителей.

Возможность проведения комплексного анализа затрат является важным достоинством интегрированной методики целевого калькулирования себестоимости  продукции по видам внутрихозяйственной  деятельности. При проведении такого анализа значительно повышаются обоснованность и эффективность  принимаемых решений прежде всего  в тех ситуациях, когда снижение основных затрат приводит к существенному  увеличению накладных расходов или, наоборот, прирост основных затрат по причине некоторого изменения дизайна продукции компенсируется сокращением накладных расходов.

Например, на одних предприятиях в целях снижения основных затрат производится закупка дорогостоящего оборудования. Уровень расходов по оплате труда, количество исходных материалов снижаются, однако возрастают косвенные  затраты и в целом полная себестоимость  производства продукции. На других предприятиях изготовляют множество видов  продукции, что зачастую приводит к  чрезмерному расширению количества различных комплектующих, полуфабрикатов, составных деталей, закупаемых или  производимых собственными силами. На таких предприятиях также незаметно  возрастают косвенные расходы и  в конечном итоге себестоимость  продукции.

Информация, формируемая  в системе учета по видам внутрихозяйственной  деятельности, позволяет определить причины роста косвенных затрат и обеспечить сокращение себестоимости  продукции уже на стадиях ее дизайна  и разработки. Эти результаты достигаются  путем более точного расчета  и обоснованного распределения  между видами продукции затрат по обработке материалов, по закупке, складированию  и использованию заданного количества комплектующих, по наладке оборудования и прочих затрат разных уровней внутрихозяйственной  деятельности.

Уже на стадии дизайна инженеры могут обратить внимание на возможность  разработки продукции такой конструкции, для производства которой потребуется  большее количество ручного труда, но не нужно покупать дорогостоящее  оборудование. В много номенклатурных производствах инженеры могут проанализировать целесообразность сокращения модельного ряда, числа комплектующих путем  их стандартизации, унификации и обеспечения  возможности использования при  производстве нескольких видов продукции. Основные затраты при этом, вероятно, возрастут. Однако их рост может быть с избытком компенсирован снижением расходов по заказыванию, получению, хранению, учету и обработке значительного количества уникальных компонентов. Например, фирмы, реализующие компьютеры, закупают многочисленные комплектующие и, комбинируя их в различных сочетаниях, обеспечивают постоянное предложение разнообразных конфигураций. В этих фирмах на основе информации системы целевого калькулирования себестоимости продукции по видам внутрихозяйственной деятельности можно провести анализ соотношения уровня косвенных затрат, числа поставщиков и количества комплектующих.