Учет валютных операций

 

Содержание

 

1. Введение

   В связи с тем, что бухгалтерский  учет ведется в едином денежном измерителе – национальной валюте страны, возникает необходимость в пересчете конкретных сумм иностранной валюты в рубли при отражении в учете операций в иностранной валюте. Этим и объясняются особенности бухгалтерского учета валютных операций, заключающиеся в порядке пересчета иностранной валюты в рубли: когда, по какому курсу производить пересчет, на какую дату, с какой периодичностью и как поступать с возникающими при этом курсовыми разницами.

   Эти особенности требуют и особых норм и правил бухгалтерского учета. Поэтому общего нормативного регулирования бухгалтерского учета для таких операций недостаточно, требуется дополнительная регламентация с учетом их специфики. С 1 июля 1995 г. основным нормативным документом, регламентирующим особенности учета операций в иностранной валюте, является Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденное приказом Министерства Финансов РФ от 13 июня 1995 г. № 50 (ПБУ 3/95). 10 января 2000 г. приказом Министерства Финансов РФ было утверждено новое Положение, ПБУ 3/2000. Так как новое приложение еще недостаточно прокомментировано в литературе, то некоторые темы будут рассматриваться по ПБУ 3/95.

   В соответствии с Положением выраженная в иностранной валюте стоимость имущества и обязательств при отражении на счетах бухгалтерского учета  пересчитывается в рубли по курсу ЦБ на дату совершения операции.

   Согласно  Положению датой совершения операции является та дата, когда у организации  в соответствии с законодательством  Российской Федерации или договором возникает право принять к учету имущество или обязательства, являющиеся результатом этой операции.

   В Положении приведен перечень дат  совершения отдельных операций в  иностранной валюте в рамках общего определения.

   ПБУ 3/2000 устранило противоречия между перечнем дат совершения отдельных операций в иностранной валюте, приведенным в приложении к ПБУ 3/95, и нормами действующего законодательства.

   Согласно  ПБУ 3/2000, организации должны делать записи по счетам бухгалтерского учета и составлять бухгалтерскую отчетность только в рублях. При этом не имеет значения, где организация осуществляет свою деятельность – в Российской Федерации или за ее пределами.

   В бухгалтерской отчетности необходимо отразить следующую информацию о курсовых разницах:

• величину курсовых разниц, отнесенных на счета учета финансовых результатов организации;
• величину курсовых разниц, отнесенных на другие счета бухгалтерского учета;
• официальный курс Центрального банка РФ, действовавший на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

2. Валютный счет

2.1. Учет в бухгалтерии операций на валютном счете

   Для учета операций на валютном счете  предприятия предусмотрен активный валютный счет 52 «Валютный счет». На счете 52 открываются валютные счета:

   52/₁ — «Валютные счета внутри страны»,

   52/₂ — «Валютные счета за рубежом».

   Записи  операций на валютных счетах ведутся  в валюте платежа (доллары США, немецкие марки и т. д.) и её рублевом эквиваленте  по курсу ЦБ РФ, установленному на дату поступления (списания) средств на валютные счета (с валютных счетов).

   По  дебету счета 52 фиксируются поступления валютных платежей с кредита счетов: 50, 41, 62, 75, 76, 90 и др. в зависимости от вида поступления, а по кредиту – списания валютных средств в дебет счетов: 50, 60, 75, 76, 90 и др. в зависимости от вида платежа.

   Выписки банка по валютному счету отражают все операции в иностранной валюте, а бухгалтерия должна переводить путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату выписки расчетно-денежных документов. Все выписки банка обрабатываются и разносятся в инвалютных рублях в регистрах бухгалтерского учета (в рублях и валюте). Ежеквартально уполномоченные банки начисляют и выплачивают предприятию проценты по текущим валютным счетам, которые в бухгалтерии отражаются так:

   ДЕБЕТ 52  «Валютные счета» КРЕДИТ 99 «Прибыли и убытки»

   По  транзитным валютным счетам проценты не начисляются.

   Аналитический учет по счету 52 ведется по каждому  счету, открытому в банке и по субсчетам. Для этих операций можно использовать карточки аналитического учета в рублях и иностранной валюте с одновременной переоценкой остатка средств. Также учет средств по счету 52 можно вести в журнально-ордерной или мемориально-ордерной форме.

3. учет операций  по покупке и  продаже валюты

3.1. Бухгалтерский учет  операций по покупке  валюты

   Покупку валюты можно оформлять через счет 57 «Переводы в пути», открыв к нему субсчет «Средства, перечисленные банку на покупку валюты». Зачисление приобретенной валюты отражается на счете 52 по официальному курсу Центрального банка РФ, действующему на дату ее поступления.

   При оформлении операций по покупке валюты в бухгалтерском учете и в целях налогообложения необходимо сопоставить действие двух нормативных документов.

   Так, Инструкцией по применению Плана  счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. № 56 (в редакции последующих изменений и дополнений), в описании по счету 99 «Прибыли и убытки» установлено, что оплата банку за услуги по покупке валюты списывается на внереализационные убытки организации. Однако Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), утвержденное постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552 (в редакции последующих изменений и дополнений), не предусматривает, что такие убытки принимаются при расчете налогооблагаемой прибыли. Следовательно, организации необходимо увеличить налогооблагаемую прибыль на сумму комиссионного вознаграждения, уплаченного банку за услугу по покупке валюты.

   Приведем  общую схему бухгалтерских записей по приобретению иностранной валюты:

   ДЕБЕТ 57  КРЕДИТ 51            

   - перечислены денежные  средства для покупки  иностранной валюты;

   ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 57     

   - зачислена приобретенная  валюта по курсу  Центрального банка РФ, действующему на день поступления.

   Разница между рублевым эквивалентом приобретенной  валюты и суммой, перечисленной на покупку валюты, отражается на счете 99 «Прибыли и убытки» в следующем порядке:

   ДЕБЕТ 57 КРЕДИТ 99          

   - отражена прибыль  от покупки валюты

   или

   ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 57       

   - отражен убыток  от покупки валюты.

3.2. Бухгалтерский учет  операций по продаже  валюты

   Предприятия могут добровольно продать оставшуюся после обязательной продажи часть валютной выручки (25 процентов), но лишь после ее зачисления на текущий валютный счет.

   Продажа валюты осуществляется банком на основании  заявки организации. Доходы и расходы от продажи валютных средств отражаются на различных субсчетах счета 91. По дебету 91/₂ отражается стоимость реализованной валюты, пересчитанной по  курсу ЦБ РФ на день продажи, и расходы по продаже; по кредиту 91/₁ — суммы выручки, полученные предприятием от продажи валюты по курсу реализации. Сопоставляя кредитовые и дебетовые записи по этим субсчетам, определяют финансовый результат от продажи валюты, который списывается на счет 99:

   Дебет 91/₉ Кредит 99 — на прибыль.

   Дебет 99 Кредит 91/₉ — на убыток.

   Порядок отражения в учете операций по продаже иностранной валюты рассмотрим на конкретном примере.

   ДЕБЕТ 52  КРЕДИТ 62

   - 270 000 руб. (10 000 USD ´ 27 руб.) – поступила оплата от иностранного покупателя за отгруженную продукцию;

   ДЕБЕТ 57 КРЕДИТ 52

   - 202 500 руб. (7500 USD ´ 27 руб.) – направлена часть поступившей валютной выручки на продажу;

   ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 91/1

   - 187 500 руб. (7500 USD ´ 25 руб.) – денежные средства от продажи валюты по биржевому курсу зачислены на расчетный счет;

   Как отмечалось ранее, в соответствии с  указанием № 386-У организация обязана израсходовать купленную валюту (перечислить иностранному поставщику, выплатить командировочные) не позднее семи дней с момента зачисления валюты на специальный транзитный валютный счет. Если валюта не была израсходована организацией, она подлежит депонированию и продаже на внутреннем валютном рынке.

4. Учет активов и  обязательств в  иностранной валюте

4.1. Учет курсовой  разницы

   Валютную  стоимость некоторых активов  и обязательств необходимо периодически пересчитывать в рубли по курсу Центрального банка РФ.

   Поскольку в современных условиях курс рубля  по отношению к другим валютам постоянно изменяется, то при переоценке активов и обязательств предприятия возникают положительные или отрицательные курсовые разницы.

   Согласно  ПБУ 3/2000, курсовая разница – это  разница между рублевой стоимостью активов и обязательств, рассчитанной по официальному курсу иностранной валюты, действующему в день поступления активов и обязательств, и рублевой стоимостью активов и обязательств, рассчитанных по курсу иностранной валюты, действующему на момент проведения переоценки.

   Курсовые  разницы необходимо зачислять на финансовые результаты организации в составе внереализационных доходов или внереализационных расходов. ПБУ 3/2000 предусматривает только один способ зачисления курсовых разниц на финансовые результаты организации – по мере принятия этих разниц к бухгалтерскому учету. Это означает, что в течение отчетного периода курсовые разницы необходимо отражать на счете 99 «Прибыли и убытки». При этом в бухгалтерском учете нужно делать следующие проводки:

   ДЕБЕТ 52 ( 50, 60, 62, 76 ...) КРЕДИТ 99

   - отражена положительная  курсовая разница;

   ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 52 (50, 60, 62, 76 ...)

   - отражена отрицательная  курсовая разница.

   Положительные или отрицательные курсовые разницы увеличивают или уменьшают налогооблагаемую прибыль предприятия.

   ПБУ 3/2000 определило, что такое курсовая разница, возникающая при формировании уставного капитала организации. Это разность между рублевой оценкой вклада учредителя в уставный капитал, указанной в учредительных документах, и рублевой оценкой суммы вклада, исчисленной по курсу Центрального банка РФ на дату ее поступления. Эту курсовую разницу необходимо учитывать в составе добавочного капитала организации. В бухгалтерском учете операции по формированию уставного капитала организации отражаются следующими проводками:

   ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 80 

   - отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал, которая отражена в учредительных документах;

   ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 75

   - получена иностранная  валюта в качестве  вклада в уставный  капитал.

   Если  возникает положительная курсовая разница:

   ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 80  

   - отражена положительная  курсовая разница.

   Если  возникает отрицательная суммовая разница:

   ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 75  

   - отражена отрицательная  курсовая разница.

   Аналогичный порядок отражения курсовых разниц, возникающих при формировании уставного капитала организации, был установлен ПБУ 3/95.

4.2. Учет задолженностей

4.2.1. Учет дебиторской  задолженности