Теоретические основы бухгалтерской финансовой отчетности, её состав и взаимосвязи элементов отчетности

2.1. Состав  и содержание форм бухгалтерской отчетности 
 

       Документом, определяющим состав, содержание и  методические основы формирования бухгалтерской  отчетности организаций (кроме кредитных  организаций, страховых организаций  и бюджетных организаций), является Положение по бухгалтерскому учету  «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденное приказом Минфина  России от 06.07.99 г. №43н.

       Состав  промежуточной и годовой бухгалтерской  отчетности различен. Промежуточная  бухгалтерская отчетность включает:

• Бухгалтерский баланс (форма №1);
• Отчет о прибылях и убытках (форма №2).

       Организация может представлять в составе  промежуточной бухгалтерской отчетности кроме вышеперечисленных и иные отчетные показатели: Отчет о движении денежных средств (форма №4) и др., а также пояснительную записку.

       Годовая бухгалтерская отчетность включает¹⁷:

• Бухгалтерский баланс (форма №1);
• Отчет о прибылях и убытках (форма №2);
• Отчет об изменениях капитала (форма №3);
• Отчет о движении денежных средств (форма №4);
• Приложение к бухгалтерскому балансу (форма №5);
• Пояснительная записка;
• Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.

       Некоторые организации  могут составлять годовую бухгалтерскую отчетность не в полном составе. К ним относятся:

• малые предприятия;
• некоммерческие организации.

       Состав годовой бухгалтерской отчетности малых предприятий зависит от того, подлежит ли их деятельность обязательному аудиту. Если организация не обязана проводить аудит бухгалтерской отчетности, то в составе годовой бухгалтерской отчетности можно представить только Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках. Если же организация обязана проводить аудит, то помимо Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях и убытках представьте приложения к ним (по которым имеются данные) и Пояснительную записку.¹⁸

       Некоммерческие  организации могут не сдавать  в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала, Отчет о движении денежных средств и Приложение к Бухгалтерскому балансу. Однако им рекомендуется составить Отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6).

       Подробнее о составе бухгалтерской отчетности см. Приложение 2.

       Каждая  составляющая часть бухгалтерской  отчетности должна содержать следующие данные¹⁹:

• наименование составляющей части;
• отчетная дата или отчетный период, за который составлена бухгалтерская отчетность;
• наименование организации, включая указание на ее организационно-правовую форму;
• формат представления числовых показателей бухгалтерского отчета.

       Бухгалтерский баланс – основная форма бухгалтерской  отчетности. Он характеризует имущественное  и финансовое состояние организации  на отчетную дату.

       В балансе отражаются остатки по всем счетам бухгалтерского учета на отчетную дату. Эти показатели приводятся в  бухгалтерском балансе в определенной группировке.²⁰

       Бухгалтерский баланс делится на две части: актив  и пассив. Сумма активов баланса  всегда равна сумме пассивов баланса.

       В актив баланса включены два раздела:

• I «Внеоборотные активы»;
• II «Оборотные активы».

       В пассиве баланса три раздела:

• III «Капитал и резервы»;
• IV «Долгосрочные обязательства»;
• V «Краткосрочные обязательства».

       Каждый  из разделов баланса состоит из подразделов (групп статей), в которых отражаются виды активов и обязательств организации. Подразделы включают в себя отдельные  статьи – строки, предназначенные  для расшифровки показателей  баланса.

       Конкретная  структура бухгалтерского баланса  определена в разделе IV ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации».

       Отчет о прибылях и убытках, является вторым по значению (но не по важности) в годовой  бухгалтерской отчетности, и представляет финансовые результаты деятельности предприятия  за отчетный период и аналогичный  период предыдущего года.

       В отчете указываются:

• доходы и расходы по обычным видам деятельности;
• прочие доходы и расходы;
• прибыль (убыток) до налогообложения;
• чистая прибыль (убыток) отчетного периода.

       Учет  и отражение в отчетности доходов  и расходов регламентированы ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».

       Данный  отчет служит связующим звеном между  балансовыми отчетами различных  учетных периодов и показывает, за счет чего произошли изменения в  текущем балансе по сравнению  с предыдущим. В отличие от бухгалтерского баланса этот документ показывает всем заинтересованным лицам не общее  материально-финансовое положение  организации, а то, насколько успешно  она осуществляет свою хозяйственную  деятельность в отчетном периоде. Отчет  наглядно демонстрирует эффективность  работы компании с точки зрения ее собственников и акционеров, поскольку  раскрывает суть изменений капитала компании в истекшем/текущем периоде  за счет определенных доходов и расходов.

       Отчет об изменении капитала раскрывает информацию о движении уставного (складочного) капитала (счет 80), резервного капитала (счет 82), добавочного капитала (счет 83), а также об изменениях величины нераспределенной прибыли (непокрытого  убытка) организации (счет 84). Кроме  того, в этой форме указываются  суммы резервов, которые были сформированы и (или) использованы организацией.²¹

       Содержание  данной формы более чем на половину определено положениями п.30 ПБУ 4/99.

       Субъекты  малого предпринимательства, не подлежащие обязательному аудиту, а также  некоммерческие организации имеют  право не включать отчет об изменении  капитала в состав бухгалтерской  отчетности (п.3 и 4 приказа Минфина  России от 22.07.2003 №67Н). Это право предоставлено  также общественным организациям (объединениям), если они не осуществляли в отчетном периоде предпринимательскую деятельность и не имели оборотов по продаже товаров (работ, услуг), кроме выбывшего имущества.

       Кооперативы, некоммерческие организации, бюджетные  и унитарные предприятия (учреждения), отчет об изменении капитала представлять не обязаны (п. 30 ПБУ 4/99).

       Отчет о движении денежных средств характеризует  изменении в финансовом положении  организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности (п.15 Указаний о порядке составления  и представления бухгалтерской  отчетности, которые утверждены приказом Минфина России от 22.07.2003 №67н).

       Под текущей деятельностью понимается обычная деятельность организации: производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, продажа товаров, сдача  имущества в аренду и др.

       Инвестиционная  деятельность – это приобретение и продажа земельных участков, объектов недвижимости, оборудовании, нематериальных активов и других внеоборотных активов; предоставление другим организациям займов и осуществление прочих финансовых вложений (выпуском облигаций и других ценных бумаг долгосрочного характера, приобретение ценных бумаг других организаций и т.п.).

       Финансовой  деятельностью считается деятельность предприятия, связанная с осуществлением краткосрочных финансовых вложений, выпуском облигаций и иных ценных бумаг краткосрочного характера, выбытием ранее приобретенных на срок до 12 месяцев акций, облигаций.

       Эта форма годовой бухгалтерской  отчетности раскрывает перед пользователями картину обеспеченности организации  наличными деньгами.

       В данной форме отчета отражаются данные о фактическом поступлении и  расходовании денежных средств по счетам 50 «Касса» (за исключением субсчета «Денежные документы»), 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и 57 «Переводы  в пути».

       В приложении к бухгалтерскому балансу  раскрывается информация об имуществе, обязательствах и капиталах организации, стоимость которых отражена в  форме №1. Отчет состоит из 10 разделов:²²

• Нематериальные активы;
• Основные средства;
• Доходные вложения в материальные ценности;
• Расходы на НИОКР;
• Расходы на освоение природных ресурсов;
• Финансовые вложения;
• Дебиторская и кредиторская задолженность;
• Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат);
• Обеспечения;
• Государственная помощь.

       Если  в качестве приложения к балансу  будет использоваться типовая форма, то незаполненные строки из нее удаляются.

       В пояснительной записке приводится дополнительная информация, необходимая  для характеристики финансового  состояния организации, и расшифровываются отдельные показатели форм бухгалтерской  отчетности.

       Содержание  пояснительной записки определено п. 19 Приказа Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» и п. 24 ПБУ 4/99.

       Но  стандартизированной формы или  структуры пояснительной записки  этими документами не определено. Поэтому организации в праве  группировать составные части пояснительной  записки на свое усмотрение, но так  чтобы информационная составляющая удовлетворяла всем требованиям  вышеназванных нормативных документов.

       Например, структура пояснительной записки  может быть такой:

• Общие сведения;
• Основные положения учетной политики организации для целей бухгалтерского учета и налогообложения;
• Расшифровка отдельных показателей отчетности;
• Информация о связанных сторонах;
• Анализ финансово-хозяйственной деятельности организации;
• Решения учредителей по итогам отчетного года.

       В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете. В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация объявляет изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год.

       Аудиторское заключение входит в состав бухгалтерской  отчетности, которую организация  должна представить в налоговую  инспекцию.²³ Ежегодно проводить аудит ведения бухучета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности и предоставлять аудиторское заключение обязаны не все организации. В частности, обязательный аудит проводится, если²⁴:

• организация организована в форме ОАО;
• объем выручки от реализации продукции (работ, услуг) за год превышает 500 000 МРОТ;
• сумма активов баланса на конец отчетного года превышает 200 000 МРОТ;
• организация является кредитной организацией, страховой организацией или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;
• обязательный аудит в отношении этих организаций или индивидуальных предпринимателей предусмотрен федеральным законом.