Теоретические и правовые основы бухгалтерского учета и анализа финансовых результатов

│    услуг и т.п.    ├.-.>│  налога на прибыль для учета  ├.-.>│декларация│

│                    │ .  │    всех доходов и расходов,   │  . │ по налогу│

│                    │ .  │    в том числе принимаемых    │  . │на прибыль│

│                    │ .  │   для целей налогообложения   │  . │          │

└──────────.─────────┘ .  └───────────────.───────────────┘  . └─────.────┘

           . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

   ┌───────────────────.────────────┐  ┌────────────────.───────────────┐

   │Информация о доходах и расходах,│  │Информация о доходах и расходах,│

   │   полученных и произведенных   │ │      принимаемых  для целей     │

   │       налогоплательщиком       │ │         налогообложения        │

   └───────────────────.────────────┘  └────────────────.───────────────┘

                       . . . . . . . . . . . . . . . . .

             ┌───────────────────────.────────────────────────┐

             │Информационно-аналитическое содержание  регистров│

             │     налогового учета  и налоговой отчетности    │

             └────────────────────────────────────────────────┘

 

----> - взаимосвязь первичной  документации, учетных регистров и отчетности в налоговом учете;

-- -> - процесс    формирования    налоговой    отчетности   индивидуальным предпринимателем;

-.-.> - процесс формирования налоговой  отчетности малым предприятием;

..... - информационное наполнение  первичной документации, учетных  регистров

и отчетности при традиционном режиме налогообложения.

Рис.1.2 Формирование налоговой отчетности при традиционном режиме

налогообложения и ее информационное наполнение

В связи с этим, с 1 января 2003 г. было введено в действие Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (далее – ПБУ 18/02), основной целью которого является установление альтернативного механизма расчета величины налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе данных бухгалтерского учета. Положение может не применяться субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями.

Путем определения разницы между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) становится возможным выявление различия налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, и налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль. После установления этого различия осуществляют корректировку величины налога на прибыль, исчисленной от бухгалтерской прибыли, до величины налога на прибыль, которую организация должна уплатить в бюджет [20, с.14].

В ПБУ 18/02 были введены новые понятия и объекты бухгалтерского учета такие как постоянные налоговые обязательства и активы, бухгалтерская прибыль (убыток), налогооблагаемая прибыль (убыток) и др.

Перечень вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц с соответствующими комментариями приведен в приложениях 2 и 3.

По Плану счетов постоянные налоговые обязательства (активы) отражаются в бухгалтерском учете по дебету (кредету) счета 99 «Прибыли и убытки» (на отдельном субсчете, например, на субсчете «Постоянное налоговое обязательство», на субсчете «Постоянный налоговый актив») в корреспонденции с кредитом (дебетом) счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» счетов (пояснения к счету 99 «Прибыли и убытки».

Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль – сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем отчетном или в последующих отчетных периодах.

Постоянные налоговые обязательства (активы), отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства учитываются при формировании текущего налога на прибыль, признаваемого в соответствии с ПБУ 18/02 налогом на прибыль для целей налогообложения [35, с.13]. Для определения текущего налога на прибыль должна определятся текущая прибыль на основе корректировки бухгалтерской прибыли (убытка). Для этой цели ПБУ 18/02 ввело новый объект бухгалтерского учета – условный расход (условный доход) по налогу на прибыль, под которым понимается сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка) [33, с.12].

В бухгалтерской отчетности текущий налог на прибыль должен быть отражен по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» отчета о финансовых результатах [36, с.17].

В отчете о финансовых результатах величина условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль непосредственно не отражается.

 На основании полученных  данных формируется чистая прибыль (убыток) отчетного периода, которая отражается по строке 2400  отчета о финансовых результатах и исчисляется в виде разницы между суммой прибыли до налогообложения (бухгалтерской прибыли или убытка) и суммой условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, скорректированного на сумму постоянных налоговых обязательств (активов).

При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и обязательств, условный расход (условный доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль [34, с.11].

Из всего выше изложенного видно, что могут возникать трудности при ведении бухгалтерского и налогового учета. Неправильное отражение операций, связанных с формированием финансового результата приводит к искажению информации и делает финансовый результат не достоверным.

1.3 Методы анализа финансовых результатов деятельности предприятия

Целью анализа финансовых результатов является оценка привлекательности бизнеса с точки зрения эффективности инвестирования в него средств, а также оценка эффективности менеджмента организации [28, с.99].

Анализ финансовых результатов деятельности предприятия позволяет определить наиболее рациональные способы использования ресурсов и сформировать структуру средств предприятия. Кроме того, финансовый анализ может выступать в качестве инструмента прогнозирования отдельных показателей предприятия и финансовой деятельности в целом.

Основными задачами анализа финансовых результатов деятельности предприятия являются:

• определить показатели, характеризующие финансовое положение предприятия; сумму прибыли, уровень рентабельности и окупаемость капиталов по их видам за отчетный период, и сравнить их с данными за прошлый год и бизнес-планом;
• определить динамику за ряд лет показателей прибыли и рентабельности, рассчитать темп роста и прироста;
• определить и рассчитать факторы, оказавшие влияние на прибыль и рентабельность; проанализировать основные факторы, повлиявшие на прибыль и рентабельность;
• разработать конкретные рекомендации по повышению прибыли и рентабельности, эффективному использованию ресурсов предприятия [26, с.154].

Источниками информации для анализа финансовых результатов являются данные, представленные  в бухгалтерской отчетности: «Бухгалтерский баланс»; «Отчет о финансовых результатах»; «Приложение к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках»; в статистической отчетности форма № 11 «Сведения о наличии и движении основных средств и других нефинансовых активах». При анализе также используются данные бизнес плана и аналитического бухгалтерского учета к счету 90 «Продажи», счету 91 «Прочие доходы и расходы» и счету 99 «Прибыли и убытки».

Анализ финансовых результатов деятельности предприятия включает:

-исследование изменений каждого показателя за текущий анализируемый период («горизонтальный анализ»);

-исследование структуры соответствующих показателей и их изменений («вертикальный анализ»);

-изучение динамики изменения показателей за ряд отчётных периодов («трендовый анализ»);

-исследование влияние факторов на прибыль («факторный анализ») [30, с.8].

Анализ начинается со сравнения фактических финансовых результатов за анализируемый период с данными прошлого года и бизнес-плана.

В процессе горизонтального анализа финансовых результатов отслеживаются изменения каждого показателя за отчетный период по сравнению с базисным периодом [38, с.9]. Данный анализ заключается в построении одной или нескольких таблиц, в которых абсолютные показатели дополняются относительными темпами роста или снижения. Цель данного анализа состоит в том, чтобы выявить абсолютные и относительные изменения величин различных показатели прибыли за определенный период времени и дать оценку этим изменениям [23, с.135]. Данный анализ позволяет изучить динамику показателей. Вариантом горизонтального анализа является трендовый анализ, при котором каждая позиция отчетности сравнивается с рядом предыдущих периодов и определяется тренд, то есть основная тенденция динамики соответствующего показателя [37, с.402].

Цель вертикального анализа - расчет удельного веса отдельных показателей в общем итоге и оценке этих изменений.

Следующим направлением анализа является факторный анализ, с помощью которого определяется влияние отдельных факторов на показатели финансовых результатов. Также факторный анализ позволяет выявить причины изменений показателей прибыли, а значит разработать соответствующие рекомендации [24, с.153].

При анализе финансовых результатов определяют и рассчитают влияние на прибыль и рентабельность следующих основных факторов:

-объем реализованной продукции;

-доход предприятия от реализации;

-производственная себестоимость реализованной продукции;

-расходы периода;

-доходы и расходы от основной деятельности;

-доходы и расходы от финансовой деятельности;

-чрезвычайные доходы и убытки;

-размер уплаченных налогов на прибыль (доход), прочих налогов и платежей.

Увеличение объема продаж рентабельной продукции приводит к увеличению прибыли и улучшению финансового состояния предприятия. Рост объема реализации убыточной продукции влияет на уменьшение суммы прибыли. Повышение цен на сырье, материалы, топливо способствует увеличению себестоимости и снижению суммы прибыли. Увеличение прочих доходов и уменьшение прочих расходов способствуют увеличению прибыли  и наоборот. Рост размера уплаченных налогов на прибыль (доход), прочих налогов и платежей приводит к уменьшению суммы прибыли.

В приложении 4 приведена схема факторов, влияющих на сумму чистой прибыли. К первичным факторам, оказывающим непосредственное влияние на сумму прибыли относятся:

-выручка от продажи товаров (услуг);

-себестоимость проданных товаров (услуг);

-коммерческие расходы;

-управленческие расходы;

-прочие доходы и расходы;

-отложенные и уплаченные налоги.

Так как производственная себестоимость продукции относится к переменным затратам определяют какая часть отклонений затрат произошла за счет изменения объема производства и реализации.

                                                         (1.1)

где DПзатр.р – отклонение производственных затрат за счет изменения реализации продукции;

(Реал.1 – Реал0) - отклонение объема реализации продукции;

Узат.0 – базисный уровень затрат.

Влияние факторов находит отражение в уровне производственных затрат, который определяется по формуле:

                                                                                              (1.2)

 

Влияние на сумму прибыли изменения уровня затрат определяется по формуле:

                                                            (1.3)

 

Для полного факторного анализа финансовых результатов предприятия определяют и анализируют второй уровень факторов влияющих на факторы первого уровня, непосредственно влияющих на чистую прибыль (Приложение 4).

На факторы второго уровня, например, объем произведенной и реализованной продукции, повлияли факторы, связанные с обеспеченностью и эффективностью использования производственной мощности, использования труда и рабочего времени, своевременное и полное обеспечение сырьем и материалами, которые можно отнести к «факторам третьего уровня». В приложении 4 приведены факторы второго уровня по другим основным факторам, влияющим на сумму чистой прибыли.

При глубоком анализе финансовых результатов хозяйственной деятельности проводят расшифровку влияния факторов четвертого, пятого и т.д. уровней.

В ходе анализа прибыли выявляются факторы, вызывающие снижение прибыли. Рост прибыли определяет рост потенциальных возможностей предприятия, повышает степень его деловой активности [19, с.398].

Система показателей финансовых результатов включает в себя абсолютные и относительные показатели эффективности хозяйствования, к которым относятся показатели рентабельности.

Показатели рентабельности – это относительные показатели (коэффициенты), в которых сумма прибыли сопоставляется с каким – либо другим показателем, отражающим условия хозяйствования, например с суммой выручки (нетто) от продаж, суммой собственного капитала и др. [31, с.216].

Расчет показателей рентабельности приведен в таблице 1.2.

Таблица 1.2

Расчет показателей рентабельности

Показатель	Краткая характеристика	Формула определения
1	2	3
Рентабельность реализации продукции	Уровень эффективности реализованной продукции, т. е. доля прибыли на 1 руб. реализации	Рреал. = Преал.×100:Чреал.
Рентабельность основного капитала	Эффективность использования хозяйственных средств предприятия, т. е. доля чистой прибыли на 1 руб. хозяйственных средств	Росн.кап.= ЧП×100:Кап.ср.
Окончание таблицы 1.2
1	2	3
Рентабельность собственного капитала	Эффективность использования собственного капитала, т. е. доля чистой прибыли на 1 руб. собственного капитала	Рсоб.кап.=ЧП×100:Соб.Кап.ср.
Рентабельность затрат	Доля прибыли от продаж на 1 руб. производственных затрат (производственная себестоимость плюс расходы периода)	Рзат. =Преал..×100:С.реал. + Расх.пер.
Окупаемость основного капитала	В течение скольких лет окупится весь используемый капитал	Окуп.кап. = Кап.ср.:ЧП
Окупаемость собственного капитала	В течение скольких лет окупится собственный капитал предприятия	Окуп.соб.кап.=Соб.кап.Ср.:ЧП