Себестоимость продукции и ее роль в управлении современным бизнесом

      В общем виде следует различать  калькуляцию себестоимости продукции (изделий, полезных ископаемых), калькуляцию мероприятий (процессов, работ) и калькуляцию цены. Калькуляция себестоимости и цены исчисляется на единицу продукции, калькуляция мероприятий — в расчете на совокупность соответствующих работ и издержек или на единицу их измерения. В калькуляцию цены входит расчет величины прибыли на объект калькулирования.

      В управленческом учете калькулирование  представляет собой группировку издержек по их носителям.

      В качестве объектов калькулирования — носителей затрат обычно выступают конечные продукты, работы и услуги, производство и реализация которых являются целью деятельности данного предприятия. Но ими могут быть и отдельные составные части продукции, узлы и полуфабрикаты, услуги вспомогательных и обслуживающих производств, особенно если они реализуются на сторону.

      Продукция подразделяется на материальную и нематериальную (электро- и теплоэнергия, транспортные услуги, ремонт и т.п.), единичную, массовую, серийную, сортовую. Соответственно этому различают индивидуальные и групповые объекты калькулирования. В одну калькуляционную группу следует объединять однородные изделия и виды услуг, для производства которых требуются одни и те же или однородные материалы и виды оборудования. Кроме выпуска готовой продукции и полуфабрикатов калькулироваться могут единицы измерения затраченного времени; трудоемкости, машиноемкости и т.д.

      Расчет  себестоимости единиц отдельных видов продукции позволяет оценить рентабельность их производства и сбыта, степень выгодности для данного предприятия, дает возможность правильной ориентации в ценообразовании при любом его варианте. Калькуляции себестоимости используют для обоснования решений об объеме и структуре выпуска, о выборе между собственным изготовлением и приобретением на стороне, об определении нижней границы цен и др. В соответствии с действующим законодательством запасы сырья и материалов, готовой продукции и полуфабрикатов, незавершенного производства должны быть оценены в балансе и при составлении финансовой отчетности по себестоимости их приобретения или производства. Исчислить эти данные можно только на основе калькуляции себестоимости единицы продукции и товарного выпуска в целом.

      Расчет  калькуляции себестоимости единицы  продукции для предприятия с негосударственной формой собственности — дело сугубо добровольное, а ее данные — предмет коммерческой тайны. Предприятие само выбирает объекты, методику и периодичность калькуляции. При изготовлении продукции по индивидуальным заказам покупателей, по изделиям специального назначения (например, по оборонной продукции) калькуляции, как правило, составляются, поскольку цену на них устанавливают по принципу: полная себестоимость изделия плюс согласованная величина прибыли. Правила составления калькуляций на такую продукцию регламентируются нормативными документами либо согласовываются с заказчиком. 

      Виды  калькуляций

      Разновидности калькуляций себестоимости продукции  отраслей материального производства можно представить в виде следующей классификации.

      1. В зависимости от времени составления:

      а) до начала производства, изготовления, выпуска продукции:

      •   сметные (проектно-сметные) калькуляции;

      •   плановые Калькуляции;

      •   нормативные калькуляции;

      б) после завершения производства и  продаж изделий, работ, услуг:

      • отчетные, фактические калькуляции;

      • трансфертные (внутренние) калькуляции.

       2. В зависимости от полноты включения затрат в калькуляционные

      расчеты:

      • калькуляции переменных (прямых) затрат;

      • калькуляции цеховой себестоимости;

      • калькуляции полной себестоимости  предприятия-изготовителя;

      •   калькуляции   консолидированной   себестоимости   продукции фирмы, компании, корпорации предприятий.

      3. В зависимости от степени детализации калькуляционных расчетов:

      •   кумулятивные (без детального раскрытия  статей затрат) калькуляции;

      •   элективные (детально развернутые) калькуляции.

      4. В зависимости от объекта калькулирования: 

      •   калькуляции себестоимости изделий  и полуфабрикатов;

      • калькуляции себестоимости работ  и услуг;

      • параметрические калькуляции.

      5. В зависимости от длительности  периода охвата издержек:

      • годовые калькуляции себестоимости  продукции;

      • квартальные калькуляции;

      • ежемесячные калькуляции;

      • оперативные (ежедневные, еженедельные)'калькуляции себестоимости продукции. 

      Для управленческого учета особое значение имеет классификация калькуляций  в зависимости от времени их составления.

      Предварительные (заданные) калькуляции  составляют на продукцию, предполагаемую к выпуску, для оценки ее экономичности для данного предприятия или низшего предела цены на рынке.

      Проектные, сметные, проектно-сметные  калькуляции рассчитывают на проектируемые или вновь осваиваемые изделия. Их стоимость определяется по данным проектных и конструкторских организаций на основе рабочих чертежей и спецификаций с использованием нормативов и ценников из соответствующих справочников, каталогов или на основе предыдущего опыта.

      Плановые  калькуляции предусматривают тот уровень затрат на производство и сбыт продукции, который должен быть достигнут в течение планируемого периода времени, как правило месяца, квартала, года. Состав объектов калькулирования и их количественные параметры при этом уже определены и установлены. Уровень затрат, отражаемых в плановой калькуляции, является средним для планируемого периода времени. Для ранее выпускавшейся продукции он может исходить из планового задания по снижению себестоимости.

      Нормативные калькуляции характеризуют заданный уровень затрат на основе детально разработанных, дифференцированных по составным частям и операциям изготовления продукции нормам. Нормы могут пересматриваться в течение отчетного периода. Они определяют жесткий стандарт допустимых на начало периода издержек на деталь, узел, полуфабрикат, изделие в целом. По заданному к исполнению объему производства рассчитывают нормативные затраты на выпуск в местах формирования издержек и по предприятию в целом.

      Трансфертные (хозрасчетные) калькуляции  включают только те затраты, уровень которых непосредственно зависит от производственно-хозяйственной деятельности цеха, участка или другого места затрат. При этом расход материальных ресурсов оценивают по плановым ценам и тарифам, учитывают взаимные претензии одного цеха другому (расходы во время простоя по вине смежника, потери от брака и т.п.). Трансфертные калькуляции отличаются от калькуляций цеховой себестоимости тем, что последние включают все плановые или фактические затраты цеха.

      Содержание  остальных разновидностей калькуляций  определяется их названием. Сравнительно новыми для российских предприятий являются понятия кумулятивных и элективных калькуляций.

      Кумулятивные  калькуляции обычно состоят из двух-трех статей, характеризующих основной расход и связанные с ним дополнительные затраты. Примером может служить калькуляция себестоимости заготовления материалов и приобретения основных средств, где указывают цены покупки, транспортно-заготовительные расходы, затраты по монтажу тех или иных объектов.

      Элективные  калькуляции содержат развернутый перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции и услуг. Это могут быть не только обычные калькуляционные статьи затрат, но и их расшифровки по видам, подвидам и группам. В калькуляции себестоимости компактных аудиодисков, например, многие ведущие фирмы выделяют возмещение стоимости изготовления матрицы, затрат материалов, гонорар исполнителя, оплату оркестрового сопровождения и т.п. Число таких статей и подстатей составляет 20—30 наименований.

      Особое  место в управленческом учете  занимают параметрические калькуляции. Они представляют собой расчет себестоимости не объекта калькулирования (станка, машины, агрегата), а единицы параметра его производительности и других полезных свойств. Так, для отдельных видов машин и другого оборудования может быть исчислена себестоимость машино-часа работы, для холодильников — затраты в расчете на кубический метр или кубический дециметр полезного объема, для электрооборудования — расходы на 1000 киловатт мощности. В целом параметрические калькуляции характеризуют издержки применения той или иной продукции. В основном параметрические калькуляции используют в машиностроении, но их принципы можно применять в химической, деревообрабатывающей и некоторых других отраслях промышленности.

      Главной в бухгалтерском учете затрат производства и сбыта является калькуляция фактической себестоимости товарного выпуска продукции и отдельной ее единицы. В управленческом учете она тоже имеет важное значение, хотя основное внимание в нем уделяется сметным, плановым и особенно нормативным калькуляциям. Калькуляция фактической себестоимости продукции и услуг в управленческом учете служит средством контроля за исполнением параметров, лежащих в основе предварительных калькуляций.

      С помощью итоговой (фактической) калькуляции исчисляют действительно имевшие место расходы на создание той или иной продукции в течение отчетного периода, определяют фактическую рентабельность отдельных изделий и услуг. Если калькуляция составляется по данным учета всех затрат предприятия за определенный период, она считается конечной, если по данным о затратах только части мест издержек — промежуточной.

      Необходимость в промежуточных калькуляциях может  возникнуть при производстве с длительным циклом изготовления (в тяжелом машиностроении, авиационной промышленности, пищевых производствах с процессом выдержки и т.п.). В этих случаях калькулируют себестоимость узлов, сборочных соединений и других полуфабрикатов.

      Калькуляции могут быть рассчитаны на базе всех затрат (прямых, пропорциональных и  косвенных общих, как правило, постоянных) или только части затрат (прямых, пропорциональных, переменных). Система полной калькуляции предполагает отнесение косвенных затрат на виды продукции. Косвенные затраты 1руппируют по местам формирования издержек и центрам ответственности, а затем распределяют по видам изделий, работ, услуг пропорционально определенной базе. В качестве базы используют:

      • прямые затраты труда в человеко-часах;

      • прямые затраты на рабочую силу (заработная плата производственных рабочих);

      • время работы оборудования в машино-часах;

      • объем произведенной продукции.

      Калькуляция сокращенной себестоимости  (маржинальная калькуляция) предназначена для исчисления ставки покрытия (маржи) по каждому изделию, услуге и по предприятию в целом. Для этого необходимо:

      • в каждом месте затрат учесть прямые издержки по видам продукции (табл. 5.1);

      • для каждого изделия исчислить  прямые расходы в разрезе мест затрат (табл. 5.1);

      • определить ставки покрытия по каждому  виду продукции как разницу между  ценой продажи и прямыми затратами (табл. 5.2). 

      Калькуляционные единицы измерения

      Основой калькуляционных расчетов служат два  показателя: величина производственных затрат в течение данного времени и объем продукции или выполненной работы в этом периоде.

      Объем совокупности носителей затрат выражается в калькуляционных единицах измерения. В качестве таковых выступают натуральные, условно-натуральные, трудовые и стоимостные показатели. Выбор конкретного измерителя зависит от целей калькулирования и специфических особенностей отдельных видов продукции, возможностей их сопоставления с соответствующими расходами и обобщения в целом по предприятию и отраслям народного хозяйства.