Себестоимость продукции: её состав и виды

    Деление затрат на постоянные и переменные. Переменные затраты меняются с изменением степени загрузки производственных мощностей, но в расчете на единицу  продукции они являются постоянными. Постоянные затраты в сумме не меняются при изменении уровня деловой активности, но в расчете на единицу продукции они зависят от объема производства.

    Однако  большинство затрат относится к  полупеременным (смешанным), некоторые  из них в большей степени, другие - в меньшей зависят от объема производства, и между этими затратами и объемами производства существует корреляционная зависимость, проявляющаяся слабо.

                                                                                                                              Таблица 1

     Затраты

 

    Калькулирование себестоимости по переменным затратам можно изобразить схематично (рисунок 1). При этом более четко выявляется рентабельность изделий, так как  разница между продажными ценами и ограниченной себестоимостью не затушевывается в результате списания постоянных расходов на себестоимость изделий и обеспечивается возможность переориентации производства на более рентабельные изделия.

Себестоимость

             ┌─────────────────────────────────────────┐

            \ /                                       \ /

 Затраты на  производство                    Управленческие расходы

    ┌────────┼──────────────────┐                            │

   \ /       │                 \ /                           │

Материалы    │             Накладные                        │

    │       \ /              расходы                         │

    │   Трудозатраты  ┌─────────────────────┐                 │

    │        │       │                     │                 │

    │        │      \ /                   \ /                │

    │        │ Переменные             Постоянные             │

    │        │ накладные              накладные ──────────┐   │

    │        │  расходы                расходы            │  │

    └────────┼───────┘                                    │ │

             │                                            │  │

            \ /                                          \ /\ /

          Запасы          Запасы       Реализованная       Счет

      незавершенного ---> готовой ---->  продукция ---> прибылей

       производства      продукции                       и убытков 

Рисунок 1 - Калькулирование себестоимости

по переменным затратам 

    Оценка  запасов готовой продукции и  незавершенного производства по переменным затратам. Такая оценка позволяет  избежать капитализации постоянных расходов в запасах, что подчеркивает "рыночную" сущность системы "Директ - костинг", ее нацеленность на производство ради реализации.

    Можно выделить несколько разновидностей системы "Директ - костинг": 1) классический "Директ - костинг" - калькулирование по прямым (основным) затратам, которые в то же время являются переменными; 2) система учета переменных затрат - калькулирование по переменным затратам, в которые входят прямые расходы и переменные косвенные расходы; 3) система учета затрат в зависимости от использования производственных мощностей - калькуляция всех переменных расходов и части постоянных, определяемых в соответствии с коэффициентом использования производственной мощности.

     Существует и разновидность системы "Директ - костинг", когда себестоимость калькулируется на основе только производственных расходов, связанных с изготовлением продукции, даже если они носят косвенный характер. Общим для всех разновидностей является то, что калькулируется не полная, а частичная себестоимость. По частичной себестоимости оценивают незавершенное производство и готовую продукцию в балансе, а постоянные расходы списывают на счет прибылей и убытков.

     В настоящее время система нормативного регулирования бухгалтерского учета  в Российской Федерации предусматривает  по крайней мере два варианта организации  учета затрат.

     Первый  из них - традиционный калькуляционный  вариант, при котором калькулируется полная фактическая производственная себестоимость.

     Второй  вариант (обозначим его как нетрадиционный) предполагает деление затрат на производственные (обусловленные ходом производственного  процесса) и периодические (связанные  более с длительностью отчетного периода). Прямые производственные затраты собираются по дебету счетов 20 "Основное производство" или 23 "Вспомогательные производства", косвенные производственные затраты - по дебету счета 25 "Общепроизводственные расходы". В конце отчетного периода косвенные производственные затраты подлежат распределению. Периодические затраты (условно - постоянные) собираются на счете 26 "Общехозяйственные расходы", но не включаются в себестоимость произведенной продукции, а списываются в конце отчетного периода на уменьшение выручки от реализации продукции (работ, услуг) записью "Дебет 90 - Кредит 26", что и является признаком использования элементов системы "Директ - костинг" на отечественном предприятии. Напомним, что выбранный предприятием вариант учета затрат и калькулирования себестоимости должен быть закреплен в учетной политике.

     Обобщенно сущность системы "Директ-костинг" состоит в подразделении затрат на постоянные и переменные их составляющие в зависимости от изменения объема производства, причем себестоимость продукции планируется и учитывается только в части переменных затрат. Разница между выручкой от продажи продукции и переменными затратами представляет собой маржинальный доход. При этой системе постоянные расходы в расчет себестоимости продукции не включают и списывают не-посредственно на уменьшение прибыли предприятия.

     Схема построения отчетов о прибылях и  убытках при системе "Директ-костинг" в наиболее общем виде представлена в таблице 2

Таблица 2 

Схема определения финансового результата

по системе  «Директ-костинг», руб. 

┌────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│                         Изделия                                             │

├────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│                                 A      B      C      D     E   │

├───────────────────────────┬────────────────────────────────────┤

│1. Выручка от реализации   │     X      X      X      X     X   │

│2. (-) Переменные затраты  │     X      X      X     X     X   │

├───────────────────────────┼────────────────────────────────────┤

│3. (=) Маржинальная прибыль│     X      X      X      X     X   │

│                           │   \--------------\ /-------------/ │

│4. (-) Постоянные затраты  │                   X                │

├───────────────────────────┼────────────────────────────────────┤

│5. (=) Прибыль             │                   X                │

└───────────────────────────┴────────────────────────────────────┘

    Маржинальная  прибыль (маржинальный доход, маржинальное покрытие, сумма покрытия) - превышение выручки от реализации над величиной переменных затрат. Показывает способность предприятия генерировать достаточные доходы для покрытия постоянных расходов и получения прибыли.

     Анализируя таблицу, можно прийти к выводу, что для системы учета "Директ-костинг" характерны такие черты:

1. постоянная направленность учета в первую очередь на определение промежуточного результата маржинального дохода;
2. учет продукции только в разрезе переменных затрат и определение ее производственной себестоимости;
3. учет постоянных затрат в целом по предприятию и их отнесение на уменьшение операционной прибыли для определения конечного финансового результата;
4. определение маржинального дохода как базы процесса оперативного управления ценами и ценообразованием;
5. определение взаимосвязи и взаимозависимости между объемом продажи, себестоимостью и прибылью;
6. установление точки безубыточности, при которой величина выручки от продажи продукции равняется ее полной себестоимости.

           Основные преимущества системы учета "Директ-костинг" можно свести к следующему:

     1. Упрощение и точность исчисления  себестоимости продукции, так как себестоимость планируется и учитывается в части только производственных затрат.

     2. Отсутствие процедур по составлению сложных расчетов для условного распределения постоянных затрат между видами продукции. Их в состав себестоимости продукции не включают и списывают непосредственно на уменьшение финансового результата.

      3. Возможность определения порога  рентабельности (точки безубыточности, порогового объема продаж), запаса прочности предприятия и нижней границы цены продукции или заказа.

     4. Возможность проведения сравнительного  анализа рен- 
табельности различных видов продукции.

     5. Возможность определения оптимальной программы 
выпуска и реализации продукции.

     6. Возможность выбора между собственным производством 
продукции или услуг и их закупкой на стороне.

     Директ-костинг  позволяет руководству заострить  внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по различным изделиям: выявить продукцию с большой рентабельностью, чтобы перейти в основном на ее выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных затрат не скрывается в результате списания постоянных затрат на себестоимость отдельных изделий. Система обеспечивает возможность быстрого реагирования производства в ответ на меняющиеся условия рынка. Она также становится составной частью маркетинга — системы управления предприятием в условиях рынка и свободной конкуренции.

     Еще одно достоинство системы "Директ-костинг" состоит в том, что ограничение себестоимости лишь переменными расходами позволяет упростить процессы нормирования, планирования, учета и контроля затрат, так как себестоимость становится более прозрачной, а отдельные затраты — лучше контролируемыми.

     Кроме того, система учета "Директ-костинг" способствует осуществлению оперативного контроля за постоянными затратами, так как в процессе контроля за себестоимостью используются стандартные (нормативные) затраты (т.е. "Директ-костинг" организуется в сочетании со "Стандарт-костом"), или гибкие сметы. Применяя стандарты в системе "Директ-костинг", устанавливают нормы как на переменные, так и на пос-тоянные затраты. При осуществлении же контроля на основе гибких смет руководствуются в первую очередь разделением затрат на постоянные и переменные. Наряду с этим необходимо иметь в виду, что при системе учета полной себестоимости часть нераспределенной суммы накладных расходов переходит от одного периода к другому, поэтому контроль за ними ослабевает. В этих условиях "Директ-костинг" помогает снизить трудоемкость распределения накладных расходов.