Разработка иерархии внутренних (внутрифирменных) стандартов аудиторской организации (индивидуального аудитора)

     Разработка  иерархии внутренних (внутрифирменных) стандартов аудиторской  организации (индивидуального  аудитора) 

     По  своему назначению аудиторские стандарты  могут быть обеспечивающими и  функциональным. Однако функциональные стандарты по своему содержанию и  отношению к общему технологическому процессу аудиторской проверки могут быть специализированными и комплексными. Специализированные предназначены для использования на одной какой-либо технологической стадии, а комплексные – на всех или на большинстве стадий.

     Одним из стандартов, указывающих на необходимость  разработки внутренних стандартов, также  является РСА «Изучение и оценка системы бухгалтерского учета и  внутреннего контроля в ходе аудита».

     Российский  аудиторский стандарт «Изучение  и оценка применяемой системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита» относится к комплексным функциональным стандартам. Однако только в совокупности с такими основными стандартами, как «Планирование аудита», «Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита», «Изучение и использование работы внутреннего аудита» и другими может быть обеспечено комплексное методологическое, организационное и информационно-методическое обеспечение процесса аудиторской проверки. Эти стандарты, играющие роль инструментальных средств изучения и оценки системы внутреннего контроля в ходе аудита, целесообразно сгруппировать не только по назначению, но и по технологическому признаку. Такая группировка является необходимым условием выполнения аудиторскими стандартами требования комплексного подхода к изучению систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в процессе аудиторской проверки (п. 2.12 стандарта «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций»). Рассмотрим подробнее внутренние стандарты аудиторской деятельности, регулирующие один из основных технологических этапов аудиторской проверки – планирование.

     Примером  внутреннего стандарта, относящегося к первой группе стандартов  «Стандарты, раскрывающие, дополняющие и уточняющие положения российских и федеральных аудиторских стандартов» может быть внутренний стандарт «Особенности аудита малых экономических субъектов».

     Примерами других внутренних стандартов, особенно необходимых для практической деятельности аудиторской организации и аудитора-предпринимателя, в силу того что тематика этих стандартов пока не нашла отражения в федеральных аудиторских стандартах, могут служить внутренние стандарты «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности» и «Использование работы эксперта».

     Как правило, аудиторские организации  не разрабатывают внутренние стандарты  к таким российским стандартам как  «Цели и основные принципы, связанные  с аудитом бухгалтерской отчетности»  и «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций», обосновано полагая, что и цель, и основные принципы аудиторской деятельности определены Федеральным законом «Об аудиторской деятельности». В то же время имеются и исключения из этого правила.

                 При формировании системы внутренних правил своей деятельности аудиторские организации пользуются относительной свободой, поскольку это в значительной мере задача самой организации. В частности, каждая аудиторская организация вправе самостоятельно классифицировать свои внутренние стандарты.

           Внутренние стандарты  аудиторских организаций должны содержать конкретные рекомендации, позволяющие аудиторам на практике определить четкий порядок своих  действий по выполнению требований правил (стандартов), повышению качества аудиторских проверок.

           К предпосылкам формирования системы внутренних стандартов, предназначенных  для информационно-методического  обеспечения технологии аудиторской  деятельности, относится их классификация.

     На  необходимость разработки внутренних стандартов указывает стандарт «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций» (п. 3.1), объединяя их по назначению в следующие группы:

1. Стандарты, содержащие общие положения по аудиту;
2. Стандарты, устанавливающие порядок проведения аудита;
3. Стандарты, устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов;
4. Специализированные стандарты;
5. Стандарты, устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг;
6. Стандарты по образованию и подготовке кадров.

     Как видно из представленного перечня, грань между стандартами, относящимися к одной группе стандартов, например рассматриваемой нами группой стандартов, определяющих структуру, технологию деятельности и иных особенностей аудиторской организации (группа 2) и группой стандартов организации сопутствующих аудиту услуг (группа 4) достаточно размыта – стандарты, связанные с оказанием сопутствующих услуг присутствуют и в первой группе, но как определяющие общие принципы и порядок, стандарты четвертой группы вооружают аудиторов конкретными методиками реализации сопутствующих услуг.

     Перечень  внутренних стандартов, входящих в  каждую отдельную по назначению группу внутренних стандартов, определяющих структуру аудиторской организации, технологию выполнения функций и  другие особенности ее деятельности, представлен в табл. 1.

     В перечень внутренних стандартов, содержащих общие положения по аудиту, отнесены стандарты, описывающие концепцию  и подход к разработке внутренних стандартов, а также их структуру; регламентирующие этику поведения аудитора; раскрывающие внутреннюю структуру и организацию деятельности аудиторской организации; связанные с внутренним контролем качества выполнения аудита, ответственностью аудиторов.

     В дополнение к внутренним стандартам аудиторских организаций предлагается разрабатывать методики, инструкции и положения, перечень процедур, рабочие  таблицы и вопросники, макеты и  другие документы, раскрывающие подходы  аудиторской организации к проведению аудита.

     Поскольку стандарты ответственности аудиторов  в аудиторском стандарте «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций» включены как в первую, так и во вторую группы, то к первой группе целесообразно  отнести стандарты, регламентирующие права и обязанности аудиторов и аудируемых лиц, а не ответственность аудиторов.

     В группу стандартов, устанавливающих  порядок формирования выводов и  заключений аудиторов, названным стандартом рекомендуется включить правила, описывающие концептуальные вопросы составления аудиторского заключения и подготовки письменной информации, в том числе и отчетов аудитора руководству аудируемого лица.

     К специализированным стандартам могут  быть отнесены правила, отражающие специфические  аспекты проведения аудиты банков и кредитных организаций, страховых организаций, бирж (товарных и фондовых), внубюджетных фондов, инвестиционных институтов и других экономических субъектов.

     Стандарты оказания сопутствующих аудиту услуг  представлены правилами подготовки заключений аудитора по специальным аудиторским заданиям, а также описывающие порядок изучения прогнозной финансовой информации.

     Требования  к образованию, профессиональному  уровню специалистов и аудиторов, порядку  подготовки и повышения квалификации кадров аудиторской организации определяются специально предназначенной для этих целей группой ВСАО.

     В классификации ВСАО в сравнении  с группировкой внешних правил аудиторской  деятельности отсутствуют такие  самостоятельные группы, как  ответственность; планирование; внутренний контроль; аудиторские доказательства; использование работы третьих лиц; положения по международной практике аудита.

     Вместе  с тем добавлена группа операционных стандартов, к которым отнесены стандарты, регламентирующие ответственность  аудитора, а также порядок планирования аудита, изучения и оценки внутреннего контроля, получения аудиторских доказательств, использования работы третьих лиц. Отличия в группировке внешних российских стандартов аудиторской деятельности и внутренних стандартов аудиторских организаций в том, что в составе последних отсутствуют положения по международной практике аудита.

     Для выполнения ВСАО такого их назначения, как дополнение и детализация  основных положений международных, российских и федеральных внешних  стандартов, необходимо обеспечить преемственность в классификации внешних и внутренних правил (стандартов) аудита. Это тем более важно в связи с требованием п. 6 ст. 9 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» того, чтобы правила (стандарты) аудиторской деятельности не противоречили федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. Если же аудиторская организация или индивидуальный аудитор являются членами профессионального аудиторского объединения, которое согласно своему уставу разрабатывает внутренние стандарты этого профессионального аудиторского объединения (ПАО), - чтобы не противоречили требованиям этих внутренних стандартов ПАО. 
 

     Приведем  пример внутреннего стандарта.

     ВНУТРЕННИЙ  СТАНДАРТ

     «Цели и основные принципы аудита бухгалтерской  отчетности»

     Настоящий стандарт подготовлен методологическим отделом для регламентации осуществления аудиторской деятельности.

     Целью стандарта является определение основ аудиторской деятельности для выработки единого понимания сущности аудита всеми сотрудниками аудиторской организации, а именно:

• Формулировка целей аудита бухгалтерской отчетности;
• описание основных принципов аудита;
• установление порядка определения объема аудита;
• обозначение ответственности аудиторской организации и проверяемого экономического субъекта.

     Данный  стандарт применяется при выполнении обязательного/инициативного аудита независимо от того, выдается по результатам проведения аудита официальное заключение или нет.