Различие между сводной и консолидированной отчетностью

· задолженности  по взносам в уставный капитал;

· расчетов по коммерческим операциям;

· кредитов, выданных предприятиям группы;

· долгосрочных финансовых вложений;

· векселей;

· прочей задолженности;

· краткосрочных  финансовых вложений.

     Статьи  собственного капитала дочернего предприятия, подлежащие консолидации, следующие:

· уставный капитал;

· резервный  капитал;

· нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

     Можно выделить этапы консолидирования баланса  в зависимости от наличия или  отсутствия взаимных операций:

- первичная  консолидация (при составлении впервые  консолидированной отчетности группы, ранее независимых предприятий)  связана с приобретением инвестируемого  предприятия;

- последующая  консолидация (при составлении консолидированной  отчетности группы, образованной  ранее и уже осуществляющей  взаимные операции).

     Техника и методы составления консолидированной  отчетности в разных странах различны.

     В зависимости от характера сделки при инвестировании и установлении контроля выделяют два метода составления  первичной консолидированной отчетности: метод покупки (приобретения) и метод  слияния (поглощения). Эти методы различаются процедурно и оказывают большое влияние на совокупные финансовые результаты, представляемые в консолидированной отчетности.

     3.3.Принципы составления сводной отчетности

     Итак, мы убедились, что сводная отчетность необходима для целей управленческого  учета. Теперь рассмотрим, как она  составляется и какие данные при  этом используются.

     Тем, кто вплотную занимается составлением сводной отчетности, не лишним будет  ознакомиться с принципами, разработанными для отчетности банков и прочих кредитных  организаций. Дело в том, что с 2004 года кредитные организации обязаны  составлять консолидированную отчетность в соответствии с требованиями МСФО.

     Основные  принципы формирования отчетности для  группы компаний изложены в Методических рекомендациях по составлению и  представлению сводной бухгалтерской  отчетности, утвержденных приказом Минфина  России от 30.12.96 № 112 (далее — Методические рекомендации).

Исходные  данные

     Сводная (консолидированная) отчетность формируется  на основе собственной бухгалтерской  отчетности по каждой организации. То есть чтобы составить сводный  баланс и отчет о прибылях и  убытках, нужно воспользоваться  балансами и отчетами по форме  № 2 по всем организациям из рассматриваемой  группы. Показатели отчетности должны быть выражены в одних и тех  же единицах измерения — в миллионах  или тысячах рублей. Сама же сводная  отчетность чаще всего составляется в миллионах или миллиардах рублей с одним десятичным знаком. Если у группы компаний небольшие обороты, сводную отчетность можно формировать  в тысячах рублей.

     Кроме отчетности по каждой организации нужны  данные бухгалтерского учета о хозяйственных  операциях, совершенных между взаимосвязанными организациями. Имеется в виду информация:

     Кроме отчетности по каждой организации нужны  данные бухгалтерского учета о хозяйственных  операциях, совершенных между взаимосвязанными организациями. Имеется в виду информация:

— о  выручке от реализации товаров, работ  и услуг другим компаниям рассматриваемой  группы;

— о  стоимости товаров, работ и услуг (в том числе списанных в  производство или реализованных), приобретенных  у других компаний рассматриваемой  группы;

— о  прибыли и убытках, возникающих  в результате операций между взаимосвязанными организациями;

— о  взаимной задолженности между организациями  группы;

— о  финансовых вложениях во взаимосвязанные  организации;

— о  долях в уставном капитале, принадлежащих  взаимосвязанным организациям;

— о  выданных и полученных займах, в  которых заимодавец и займополучатель  — взаимосвязанные организации;

— о  дивидендах, выплаченных другим участникам группы.

     Во  избежание противоречий все сведения приводятся на основе данных бухгалтерского учета. Бухгалтерам «родственных»  организаций перед представлением данных для консолидированной отчетности рекомендуется составлять акты взаиморасчетов. Естественно, бухгалтеры организаций  из группы компаний должны знать, какие  фирмы являются для них «родственными».

     Подготовительный  этап

     На  данном этапе проводится унификация данных бухгалтерского учета взаимосвязанных  организаций. Принципы учетной политики в группе компаний должны быть едиными. Иначе кропотливой работы по унификации отчетных данных не избежать. Как известно, организация, применяющая УСН[3], не обязана вести бухгалтерский  учет в полном объеме. Но если ее показатели нужны для составления сводной  отчетности, такая организация должна вести полноценный бухучет с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

     Мы  говорим о составлении сводной  отчетности для целей управленческого  учета и, наверное, не лишним будет  уточнить, что такое управленческий учет. Чем он отличается от бухгалтерского и налогового учета?

     Управленческий  учет — это система сбора, измерения  регистрации и обработки информации о хозяйственных операциях, которая  создается исключительно для  решения внутренних управленческих проблем организации. Пользователями информации, полученной в результате управленческого учета, являются собственники и топ-менеджеры организации. То есть данные этого учета, в отличие  от показателей налогового и бухгалтерского учета, не предназначены для внешних  пользователей.

     Кроме того, различны сами принципы (и уровень  их законодательной регламентации) бухгалтерского, налогового и управленческого  учета, а также требуемая степень  точности информации. Так, для управленческого  учета фирмы могут разработать  собственные методы и правила  формирования отчетных показателей. Причем приводить такие показатели с  точностью до рублей и копеек не обязательно.

     При формировании консолидированной отчетности используются данные за один и тот  же период и на одну и ту же дату. Другое дело, когда организация вошла  в группу компаний после начала отчетного  периода. Допустим, головная организация  купила контрольный пакет акций  дочерней. Тогда используются данные за отчетный период начиная с 1-го числа  месяца, следующего за месяцем, в котором  организация вошла в рассматриваемую  группу.

     Кроме того, очень важно проверить информацию о хозяйственных операциях между  взаимозависимыми организациями. Во-первых, следует проверить акты сверок расчетов между организациями. Суммы дебиторской  и кредиторской задолженностей должны совпадать. Например, если на отчетную дату за организацией А числится кредиторская задолженность перед организацией Б на сумму 300 000 руб., то в данных организации Б должна значиться дебиторская задолженность организации А на ту же сумму. Во-вторых, нужно провести инвентаризацию расчетов на предмет соответствия показателей, связанных с взаимной реализацией товаров и услуг. То есть при реализации товаров и услуг в одной организации товарно-материальные ценности и услуги должны быть оприходованы в другой организации в соответствующих суммах. В-третьих, необходимо сопоставить данные о финансовых вложениях одних организаций и долях в уставном капитале других организаций. Эти данные могут не совпадать, если акции или доли приобретались по цене выше номинала. В этом случае рассчитывается разница между суммой приобретения и номиналом долей или акций и результат отражается в сводной отчетности. Этот показатель будет именоваться «Деловая репутация организаций»[4]. В Методических рекомендациях он называется «Деловая репутация дочерних обществ». Фирмы, по результатам деятельности которых составляется сводная отчетность для целей управленческого учета, не всегда выступают в роли головных и дочерних. Поэтому слова «дочерних обществ» в отчете лучше опустить. Обязательный элемент сводной отчетности, как, впрочем, и любой другой бухгалтерской отчетности, — это пояснительная записка. В ней следует указать все данные, требующие расшифровки. В записке можно также изложить принцип расчета некоторых показателей.

     3.4.Условия составления сводной отчетности

     При составлении сводной отчетности должно обеспечиваться соблюдение ряда условий, относящихся к объединяемой финансовой отчетности материнской  и дочерней компании.

     Первое  условие состоит в том, что  остатки по расчетам внутри группы, операции внутри группы, а также  нереализованная прибыль от таких  операций должны полностью исключаться.

     Помимо  требования об исключении из сводной  финансовой отчетности внутригрупповых  межбалансовых расчетов, МСФО 27 требует  исключения существенной нереализованной  прибыли от внутригрупповых и  межгрупповых операций, включаемых в  балансовую стоимость таких активов, как товарно-материальные запасы и  основные средства.

     Второе  условие состоит в том, что  для сведения должна использоваться финансовая отчетность материнской  и дочерних компаний, составленная на одну и ту же отчетную дату. Если финансовая отчетность, используемая при сведении, составлена на разные отчетные даты, то необходимо произвести корректировки для учета влияния  существенных операций или других событий, произошедших между этими датами и отчетной датой финансовой отчетности материнской компании. В том случае, если отчетная дата финансовой отчетности дочерней компании не соответствует  отчетной дате финансовой отчетности материнской компании, то для составления  сводной отчетности дочерняя компания должна специально подготовить отчетность на ту же дату, что и группа, то есть на дату отчетности материнской компании. Однако в некоторых случаях можно  отказаться от этого. Например, если подготовка отчетности специально на одну дату представляется нецелесообразной из-за отсутствия существенных операций и других событий между  соответствующими датами, технических  возможностей или из-за чрезмерно  больших затрат. Тогда при составлении  сводной финансовой отчетности допускается  использовать финансовую отчетность по состоянию на разные даты при условии, что разрыв между отчетными датами не превышает трех месяцев. Принцип  последовательности диктует необходимость  того, чтобы продолжительность отчетных периодов и разрыв между датами отчетов  оставались неизменными.

     Третье  условие заключается в использовании  единой учетной политики для аналогичных  операций и других событий в подобных условиях. Отчетность группы может  консолидироваться только в том  случае, если учетная политика является одинаковой у всех членов группы. Международные стандарты бухгалтерского учета требуют проведения надлежащих корректировок в целях достижения единообразия учетной политики, использованной в консолидированной финансовой отчетности. Например, в дочерней компании применяется своя методика оценки финансового состояния клиентов заемщиков, отличная от методики материнской компании, что приводит к созданию резервов на потери по ссудам в меньшем объеме. В этом случае данные о создании резервов на потери по ссудам должны быть скорректированы на расчетную величину резерва.

     Если  по каким-то причинам использование  единой учетной политики при составлении  сводной финансовой отчетности признается нецелесообразным или невыполнимым, то это обстоятельство должно раскрываться с указанием пропорциональных долей  статей сводной финансовой отчетности, к которым применялась разная учетная политика. Так, в приведенном  выше примере данные о создании резервов на возможные потери по ссудам, отраженные в отчетности дочерней компании, могут  быть включены в сводную финансовую отчетность без корректировки. Однако данные, отраженные в сводной финансовой отчетности по соответствующей статье, требуют дополнительных разъяснений. Необходимо указать доли резерва  материнской компании и дочерней компании.

     Четвертое условие касается отражения в  сводной финансовой отчетности показателей  дочерних компаний, приобретенных или  отчужденных в отчетном периоде. Результаты операций дочерней компании включаются в сводную отчетность, начиная с даты приобретения дочерней компании, то есть с момента фактического получения контроля над приобретенной  компанией в соответствии с МСФО 22 "Объединение компаний". Результаты деятельности отчужденной дочерней компании включаются в сводный отчет  о прибылях и убытках до даты отчуждения, то есть даты утраты материнской компанией  контроля над дочерней компанией. При этом в сводном отчете о прибылях и убытках в качестве результата отчуждения дочерней компании признается разница между поступлением в результате отчуждения компании и балансовой стоимостью ее активов за вычетом обязательств на дату отчуждения. В целях обеспечения сопоставимости сводной финансовой отчетности за разные отчетные периоды дополнительно раскрываются информация о влиянии приобретения и отчуждения дочерних компаний на финансовое положение группы по состоянию на дату составления сводной отчетности, результаты деятельности за отчетный период и соответствующие суммы за предшествующий период.

     При утрате контроля над дочерней компанией  инвестиции в нее учитываются  в соответствии с МСФО 39, начиная  с даты, когда она перестает  соответствовать определению дочерней компании, но не становится ассоциированной  компанией в смысле МСФО 28 "Учет инвестиций в ассоциированные компании". Балансовая стоимость инвестиции на дату, когда компания прекращает быть дочерней, рассматриваются затем  как фактическая себестоимость  финансовых вложений в эту компанию.

     Пятое условие, имеющее исключительное значение, - отражение в сводной финансовой отчетности показателя доли меньшинства. Под ней понимаются часть чистых активов и часть финансового  результата дочерней компании, приходящаяся на долю, которой материнская компания не владеет прямо или косвенно.